Основные элементы учетной политики в целях управленческого учета. Реферат: Учетная политика для целей управленческого учета Учетная политика управленческий учет

Применительно к управленческому учету учетная политика организации - это принятая ею совокупность способов ведения учета и составления отчетности.

К способам ведения управленческого учета относятся способы группировки и оценки фактов хозяйственной деятельности, погашения стоимости активов, организации документооборота, способы применения счетов бухгалтерского учета, системы регистров, обработки информации и иные соответствующие способы приемы.

На предприятии ООО «ОптТрейд» не ведется управленческий учет, что является одним из недостатков в существующей системе учета. Ведение управленческого учета осуществляется по решению менеджмента предприятия и регулируется корпоративными нормативными актами. Поэтому разработка внутренних правил учета на предприятиях видится весьма актуальной.

На выбор и обоснование учетной политики влияют следующие факторы:

Организационно-правовая форма организации (акционерное общество, государственное и муниципальное унитарное предприятие, количество дочерних и зависимых обществ у головной организации и т.д.);

Отраслевая принадлежность и вид деятельности (промышленность, сельское хозяйство, торговля, строительство, посредническая деятельность и т.д.);

Масштабы деятельности организации (объем производства и реализации продукции, численность работающих, стоимость имущества организации и т.д.);

Управленческая структура организации и структура бухгалтерии финансового и управленческого учета; финансовая стратегия организации;

Материальная база (наличие технических средств регистрации информации, компьютерной техники и т.д.);

Степень развития информационной системы в организации, в том числе управленческого учета;

Уровень квалификации работников, занимающихся управленческим учетом.

Учетная политика организации формируется работником, на которого возложена ответственность за организацию и ведение управленческого учета, и утверждается руководителем организации.

При этом утверждаются:

Выбранные организацией варианты учета и оценки объектов учета;

Рабочий план счетов управленческого учета;

Форма первичных документов и учетных регистров, используемых в управленческом учете;

Формы отчетов центров затрат и центров ответственности;

Перечень центров затрат и центров ответственности;

Методы калькулирования себестоимости продукции для соответствующих центров затрат и центров ответственности;

Трансфертные цены;

Правила документооборота и технология обработки учетной ин формации;

Порядок контроля за хозяйственными операциями;

Другие решения, необходимые для организации управленческого учета.

Принятая организацией учетная политика для целей управленческого учета подлежит оформлению соответствующей организационно-распорядительной документацией (приказами, распоряжениями) организации.

Способы управленческого учета, избранные организацией при формировании учетной политики, применяются с 1 января года, следующего за годом утверждения соответствующего организационно-распорядительного документа. При этом они применяются всеми филиалами, представительствами и иными подразделениями организации (включая выделенные на отдельный баланс) независимо от места их нахождения.

Построение в компании системы учета в целях управления ее бизнесом аналогично постановке бухгалтерского (финансового) учета и реализуется похожими этапами, а эксплуатация внедренной системы управленческого учета регламентируется документами, по содержанию аналогичным документам, регламентирующими практику бухгалтерского учета.

Однако имеется значительное различие в статусе этих документов, определяемое различием пользователей бухгалтерской и управленческой отчетности. Бухгалтерский учет и отчетность регламентируются общепринятыми, внешними по отношению к компании стандартами (в России это, в первую очередь, ПБУ), а система управленческого учета работает исключительно на основании внутрифирменных стандартов. Это отличие весьма существенно влияет на объем и требования, предъявляемые к учетным политикам бухгалтерского и управленческого учета.

Если основная цель учетной политики бухгалтерского учета выбрать и документально закрепить выбранный конкретной компанией один из допускаемых общепринятыми стандартами способ ведения учета, то предназначение управленческой учетной политики (УУП) гораздо шире. Цель управленческой учетной политики не может ограничиваться выбором наиболее приемлемых для компании альтернатив из допускаемых российскими ПБУ и иными нормативными документами.

При разработке управленческой учетной политики необходимо принимать во внимание также наилучший мировой опыт, отраженный в международных стандартах финансовой отчетности, и опыт самих разработчиков системы управленческого учета применительно к особенностям бизнеса конкретной компании.

Более того, регламентация работы системы управленческого учета не может ограничиваться изданием управленческой учетной политики и утверждением рабочего плана счетов, форм первичных учетных документов, порядка проведения инвентаризации, методов оценки активов и обязательств, правил документооборота и т. д. Выполнение этих требований, установленных ПБУ 1/2008 для бухгалтерской учетной политики, в данном случае недостаточно. Необходимо создание пакета внутрифирменных стандартов управленческого учета. Только в купе с этими документами возможно полноценное применение управленческой учетной политики в процессе функционирования системы управленческого учета. Эти документы можно разделить на несколько групп.

Инструктивно-методическая документация - подробные руководства, которые глубже раскрывают учетную политику, носят инструктивный и обучающий характер. Описывают хозяйственные операции с максимальной конкретикой: проводки, выбираемые субконто, порядок расчета суммовых и количественных величин.

В нормативно-справочной документации устанавливаются правила группировки однородных элементов информации. Это - различные справочники и классификаторы, структура и состав затратных и доходных статей, бюджетно-учетная структура и т. д.

Документы регламентирующего характера определяют регламенты, процедуры, устанавливают бизнес-процессы. В них описывается вся цепочка учетного процесса, назначаются ответственные, разграничиваются их функции, права и ответственность, оговариваются действия исполнителей при наступлении всех возможных, в т. ч. Не стандартных событий. К регламентирующим документам также относится и порядок документооборота в целях системы управленческого учета. Он устанавливает порядок приема-передачи и хранения первичной и отчетной документации, ее основные характеристики. К документообороту прилагается Альбом унифицированных форм учетных и отчетных документов. По нашему мнению, отличному от мнения авторов ПБУ 1/2008, порядок оборота и альбом учетных и отчетных документов, впрочем, как и рабочий план счетов, это отдельные документы, составляющие пакет внутрифирменных стандартов, регламентирующих учет, но не имеющих прямого отношения к учетной политике, декларируемой компанией.

При разработке внутрифирменных стандартов не следует отказываться от детального описания предмета учетных операций, нестандартных ситуаций, приведения примеров. Чем четче и подробней будет описан учетный процесс, тем меньше будет возникать проблемных ситуаций в процессе эксплуатации системы управленческого учета.

Очевидно, что создание пакета внутрифирменных стандартов системы управленческого учета - это кропотливая, и в тоже время творческая работа, предъявляющая высокие требования к разработчикам системы как в части знания теории и методологии учета, так понимания бизнеса компании и задач, которые намерен решать менеджмент компании при помощи внедряемой системы управленческого учета.

Прежде всего, разработчикам системы управленческого учета необходимо определить, для чего, с какой целью внедряется управленческий учет? Какие задачи предполагается решать с его помощью? Вариантов ответа много: управление затратами; контроль денежных потоков; управление оборотными средствами; повышение отдачи от вложенного капитала; планирование рациональной загрузки оборудования; контроль дебиторской задолженности и др. На практике возможны различные комбинации этих ответов. В зависимости от поставленных целей будут очерчены контуры системы управленческого учета.

Степень распространения системы управленческого учета по компании может варьироваться от сбора и обработки информации отдельным учетным подразделением до масштабной информационной системы с подключением производственного блока, систем управления заказами, логистикой и другими модулями. Такая система, подкрепленная мотивационными рычагами, в комбинации с бюджетным управлением перерастает в систему контроллинга - мощный современный инструмент эффективного управления бизнесом.

Глубина проникновения системы управленческого учета в бизнес компании и решаемые с применением ее задачи откладывают существенный отпечаток на объем и содержание внутрифирменных стандартов.

Необходимо также отметить, что в отличие от бухгалтерского учета, который ведется с момента образовании компании и развивается с ее ростом, управленческий учет в российских условиях, как правило, внедряется в компаниях, достигших определенного уровня развития, с уже сложившейся организационной структурой, сформировавшимися внутренними и внешними связями, функционирующими бизнес-процессами и т. д. Поэтому постановка управленческого учета - это к тому же сложный и многоэтапный процесс, не ограничивающийся решением чисто «учетных» проблем.

Построение эффективной системы управленческого учета в действующей компании, безусловно, предполагает предварительный анализ ее бизнеса с целью выдачи рекомендаций и осуществления конкретных мероприятий по реорганизации и реструктуризации, отдельных бизнес-процессов, сегментов бизнеса и бизнеса в целом, а также совершенствования применяемых систем управления компанией. Не всегда эти рекомендации реализуются менеджментом компании на практике. В этом случае разработчикам системы управленческого учета приходится мириться с действительностью и подстраивать под нее учетную методологию и учетные бизнес-процессы. При этом может возникнуть необходимость в дополнительной разработке «нестандартных» внутрифирменных стандартов управленческого учета.

Однако этот вопрос находится за рамками настоящей статьи. В дальнейшем принимаем допущение, что все необходимые оптимизационные мероприятия реализованы, и разработчики системы управленческого учета не отягощены неоптимальными последствиями предыдущего развития бизнеса.

Способы регистрации

Регистрация хозяйственных операций в управленческом учете может быть построена как с применением принципа двойной записи, так и с помощью фиксации информации в накопительных регистрах - хранилищах информации, моделирующих деятельность компании.

Накопительные регистры удобно использовать для планирования и учета исполнения бюджетов движения денежных средств, когда задачи управленческого учета минимизированы и сводятся к контролю денежных потоков.

Для построения полноценной системы учета и контроля доходов/расходов, активов и обязательств компании методом начисления рекомендуется использовать принцип двойной записи.

В системах управленческого учета, где объекты учета имеют сложные разветвленные характеристики, целесообразней применять комбинацию обоих способов. Это позволит в дальнейшем получать как типовую управленческую отчетность (баланс, отчет о прибылях и убытках и т. д.), так и строить аналитические формы в различных срезах и группировках.

Рабочий План счетов.

Структура Плана счетов управленческого учета строится по тем же принципам, что и в классическом бухгалтерском учете.

Управленческий план счетов есть инструмент для фиксации информации, которую в дальнейшем необходимо мониторить, контролировать, анализировать в целях управления. Поэтому, основное отличие его от бухгалтерского аналога - удобство для накапливания информации в необходимых для управления аналитических срезах и трансформация в удобочитаемую управленческую отчетность.

С одной стороны, информация в управленческом учете более детализирована и структурирована, чем в бухгалтерском учете. Поэтому зачастую требуется дробление типовых счетов на дополнительные субсчета, а также введение новых, нестандартных счетов или проводок. С другой стороны, в управленческом учете некоторые бухгалтерские счета не используются, поскольку не несут смысловой нагрузки для менеджмента компании.

Допускается упрощение учета доходов, расходов, обязательств и активов в нарушение канонов бухгалтерского учета.

В инструкции по применению плана счетов управленческого учета возможны нестандартные, но отвечающие требованиям полезности информации решения.

В управленческом учёте расходов выделяются сотни аналитических счетов по различным направлениям группировки, что усложняет отражение информации, требует продуманной системы (или нескольких систем) ведения детализированного учёта издержек на счетах.

В качестве альтернативы существующей на исследуемом предприятии двухкруговой системы можно предложить следующую систему учёта расходов в управленческом учёте (рисунок 4.3.1).

В последнее время появилась возможность вести раздельный учёт (управленческий и бухгалтерский), как это предусмотрено Планом счетов бухгалтерского учёта финансово-хозяйственной деятельности организации от 31 октября 2000 г.

В инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учёта, в пояснениях к разделу 3 «Затраты на производство» сказано, что формирование информации о расходах по обычным видам деятельности, которые и составляют издержки производства, либо на счетах 20 - 29, либо на счетах 30 - 39.

Счета управленческого учёта Счета финансового учёта

Рисунок 4.3.1 - Концептуальная схема отражения на счетах расходов по элементам и статьям

Взаимосвязь учёта расходов по статьям и элементам осуществляется с помощью специально открываемых отражающих счетов, что позволяет отделить группировку расходов по статьям от группировки расходов по элементам и тем самым обособить управленческий учёт затрат на счетах от финансового учёта (на других счетах).

Счета учёта издержек производства следует дополнить отражающим счётом 27 «Отражение издержек производства» для зеркального отражения информации, формируемой в финансовом учёте на счёте 37 «Отражение расходов по элементам».

Счёт 27 «Отражение издержек производства» служит для записи расходов, учтённых по элементам в течение отчётного периода.

Сумма расходов по элементам, записанная в финансовом учёте по дебету счёта 37 «Отражение расходов по элементам», в свою очередь одновременно записывается по кредиту счёта 27 «Отражение издержек производства» в корреспонденции со счетами 20 - 29, на которых формируются издержки по статьям, калькуляционным объектам и местам возникновения (центрам ответственности).

Между счетами 27 и 37 в процессе записи первичных данных о расходах по обычным видам деятельности поддерживается полное равенство.

Обороты и сальдо по дебету счёта 37 всегда равны оборотам и сальдо по кредиту счёта 27.

Это равенство обеспечивается без непосредственной корреспонденции счетов 27 и 37 в результате того, что записи на обоих счетах производятся на основе единого массива первичных документов, бухгалтерских справок и расчётов, оформляющих расходы организации по обычным видам деятельности за отчётный период.

Баланс сальдо на счетах управленческого учёта (счета 20 - 29) обеспечивается методикой всех записей на счетах через отражение их по кредиту счёта 27: сумма дебетовых сальдо по счетам 20, 23, 26, 29 всегда равны сальдо по кредиту счёта 27.

В результате на счетах 20 - 29 образуется обособленная балансовая система управленческого учёта, в которой взаимно балансируют обороты и сальдо по всей совокупности данных счетов.

Это позволяет вести счета управленческого учёта отдельно от счетов бухгалтерского финансового учёта, не составляя общего баланса по всем счетам, рекомендованным Планом счетов бухгалтерского учёта и получать на большинстве ключевых счетов накопительную информацию нарастающим итогом с начала года.

Составляют два баланса счетов: финансового учёта и, отдельно управленческого учёта, что позволяет закрыть конфиденциальную информацию.

На счетах, которые закрываются, также можно получить накопительную информацию об издержках, если отражать дебетовые, кредитовые обороты и сальдо раздельно на разных субсчетах. Получение накопительной информации об издержках на счетах управленческого учёта чрезвычайно важно для организации контроля за ними по центрам ответственности.

При определении видов аналитики и их глубины на учетных регистрах необходимо проанализировать потребность каждого менеджера компании в получении аналитических отчетов с группировкой по тому или иному признаку.

Чем больше и углубленней будет аналитика на счетах учета, тем больший потенциал полезной и нужной информации будет реализован в системе.

Не следует перегружать учетные регистры дополнительными срезами аналитики, не имеющими весомой значимости в процессе принятия управленческих решений. Если доля каких-то расходов в общей структуре себестоимости составляет 1-2 %, а временные усилия на их учет велики, возможно рациональнее пожертвовать информационной прозрачностью, чем эффективностью эксплуатации системы.

На этапе внедрения системы управленческого учета излишне детализированный учет зачастую на практике оказывается вреден. Ежемесячно генерируется целый пласт информации, которую менеджеры еще не научились применять. Более того, это может вызвать недовольство у руководителей, поскольку детализированный учет требует большей загрузки учетного персонала и, возможно, увеличения штата.

Выстраивая систему управленческого учета, внедряя и наращивая ее, важно четко определить показатели деятельности компании, отражаемые в системе, найти баланс между максимально возможной глубиной аналитики и издержками на ее учет.

Аналитические срезы учета должны быть структурированы и закреплены в справочниках и классификаторах. К основным из них относятся:

Классификатор основных средств

Классификатор материалов

Справочник номенклатуры (товаров/работ/услуг)

Справочник статей затрат/выплат

Справочник доходов/поступлений

Справочник центров ответственности

Справочник контрагентов.

Остановимся на некоторых из них.

Справочник номенклатуры зависит от специфики бизнеса компании. Это может быть номенклатурный вид продукции, заказы, проекты, объекты строительства и т. д. В общем случае, номенклатурная единица представляет собой продукт, по которому целесообразно калькулировать себестоимость, а также сопоставлять полученные доходы с понесенными расходами. Продукты в зависимости от характеризующих их признаков и преследуемых управленческим учетом целей можно объединять в группы.

При разработке справочников статей затрат/выплат и доходов/поступлений необходимо не только грамотно сформировать их структуру, но также дать исчерпывающие характеристики состава каждой статьи. Очевидно, что никакая глубина детализации не позволит обойтись без статей «прочие», однако, по крайней мере, позволит избежать превращения этих статей в «мусоросборники», а точнее в «черные дыры», которые имеют свойство разрастаться, поглощая все новые и новые расходы/доходы, которые не удается идентифицировать операционисту по причине отсутствия соответствующих справочников. Отдельный вопрос - соответствие статей доходов и расходов по начислению, используемых для формирования отчета о прибылях и убытках, статей поступлений и выплат, используемых для формирование отчета о движении денежных средств. Правильное решение этого вопроса позволит существенно облегчить работу с информацией.

Для оценки эффективности деятельности структурных подразделений компании должен быть разработан справочник центров ответственности. Не вдаваясь в данной статье в хорошо известную классификацию (центров ответственности инвестиций, прибыли, доходов, расходов), отметим, что каждый образованный центр ответственности является элементом системы управления компанией. Центром ответственности может быть бизнес-единица, структурное подразделение бизнес единицы или отдельный сотрудник. При постановке системы управленческого учета необходимо взвешено подойти к разработке справочника центров ответственности: с одной стороны, излишняя глубина бесполезно «утяжелит» учетные функции, с другой - игнорирование детализацией не позволит контролировать деятельность того или иного менеджера/работника.

При построении справочника центров ответственности необходимо также объективно учитывать возможность и главное, целесообразность разнесения затрат по этим центрам ответственности.

К каждому из разрабатываемых в компании справочнику, а также к каждому его элементу могут добавляться подчиненные справочники, более детально характеризующие объект учета.

Для справочника устанавливаются единые правила оформления его элементов, определяются признаки их группировки.

Вся внутренняя документация компании, а также документация, поступающая извне, до принятия к учету должна четко классифицироваться в соответствии с разработанными справочниками. Отступления от этого правила недопустимы.

Универсальным средством для идентификации элементов является кодировка. Рядовому операционисту нет необходимости разбираться в разветвленной структуре справочников. Рациональнее это делать специально выделенному работнику, который идентифицирует операцию и проставляет на первичном документе ее код.

Для ведения справочников в автоматизированной системе каждому справочнику устанавливается владелец, который отвечает за соответствие элементов справочника установленной структуре, контролирует «чистоту» справочника. Как правило, права на корректировку, добавление новых элементов в справочник делегируются только его владельцу.

Если процедуры по ведению справочников не определены, может возникнуть ситуация неправомерного увеличения элементов справочников, их задвоения. Возрастет риск ошибочного удаления элементов справочников, с которыми связаны документы и операции.

В вопросах оценки основных средств первоочередным является определение принципов отнесения актива к объекту основных средств в целях управленческого учета. Это определение может существенно отличаться от нормативно установленных как по критериям, так и по значению этих критериев.

Важным является правильное определение значения первоначальной стоимости объекта и полезного срока его эксплуатации. Очевидно, что от этого в свою очередь зависит, насколько верной будет оценка расходов компании в периоде и насколько достаточной окажется величина накопленной амортизации для приобретения нового объекта основных средств взамен изношенного. Отдельный вопрос - определение срока полезной эксплуатации объекта основных средств, приобретенного после его эксплуатации у прежнего владельца. Здесь очень полезными могут оказаться экспертные заключения технических специалистов компании. Их мнение также необходимо учитывать при инвентаризации и переоценке объектов основных средств, проведение которых при внедрении системы управленческого учета является обязательным.

Кроме этого, в учетной политике необходимо определить порядок формирования первоначальной стоимости основного средства и условия ее изменения. Здесь также возможны некоторые отступления от общеустановленных правил в целях облегчения учета при одновременном выдерживании принципа «преобладания содержания над формой».

Аналогично устанавливаются критерии отнесения актива к материально-производственным запасам, определяется способ формирования их стоимости, порядок списания на себестоимость продукции.

В холдингах порядок формирования фактической себестоимости материально-производственных запасам, полученным от внешних по отношению к холдингу поставщиков может отличаться от способа формирования фактической себестоимости по материально-производственным запасам, полученным одним предприятием холдинга от другого. Различия могут касаться транспортно-заготовительных расходов, затрат по доведению материально-производственных запасов до состояния пригодного к использованию и др. Все зависит от сложившихся хозяйственно-экономических отношений внутри Группы.

Важная для оценки финансового состояния компании составляющая активов - незавершенное производство. Здесь также могут быть свои особенности, зависящие от отраслевой принадлежности компании.

Отдельный вопрос - расходы будущих периодов и непосредственно период их списания в управленческом учете, который может существенно отличаться от аналогичного периода в бухгалтерском учете. Здесь необходимо исходить из принципа целесообразности.

Головная боль бухгалтеров - отсутствие первичной документации, что не позволяет своевременно принять к учету ту или иную хозяйственную операцию. Последствие - либо срыв срока закрытия периода, либо внесения изменений в закрытые периоды «задним числом». Еще более критична неоправданная, «до выяснения всех обстоятельств», задержка в представлении отчетной информации в управленческом учете. Вряд ли менеджменту компании будет полезна абсолютно надежная, но представленная с запозданием на полгода отчетность. Решить проблему можно с использованием метода «неотфактурованных» расходов. Для соблюдения принципа своевременности отдельные расходы, а также обязательства при наличии у специалиста по учету информации о совершении фактов хозяйственной деятельности и отсутствии первичных документов могут быть отражены в учете на основании плановых величин или экспертных оценок. Основанием служит счет, договор, письменная гарантия, расценки, устная договоренность. При поступлении в компанию первичных расчетных документов, отраженные в системе оценочные показатели заменяются фактическими данными.

Одной из отличительных характеристик управленческого учета является классификация расходов по отношению к объему производства (переменные/постоянные) и по степени их управляемости менеджерами различных уровней иерархии (контролируемые/неконтролируемые). Не вдаваясь в определение указанных терминов и преследуемые такой квалификацией цели (об этом можно прочитать в любом учебнике по управленческому учету) отметим, что с одной стороны, безусловно, правильная классификация расходов компании по указанным признакам на практике настолько же важна, насколько труднореализуема.

В управленческом, впрочем как и в бухгалтерском учете, существуют также и проблемы с разделением затрат на прямые и косвенные. Здесь специалисты по учету сталкиваются с дилеммой. С одной стороны, чем больше расходов классифицировать как прямые, тем ближе прямая себестоимость продукции будет приближаться к полной. С другой стороны, чем больше расходов признаются прямыми, тем сложнее становятся учетные технологии.

Поскольку отмеченные проблемы нисколько не умаляют преимуществ практического применения результатов такой классификации, стандартизация расходов по указанным признакам является важным этапом построения системы управленческого учета. С этой целью одновременно с разработкой других справочников и классификаторов разрабатывают матрицу расходов, представляющую собой прямоугольную таблицу (шахматку), в которой по вертикали перечислены все статьи затрат, а по горизонтали центров ответственности или иные места возникновения затрат, которыми могут быть машины и механизмы, проекты, строительные объекты и т. д. Матриц может быть несколько.

Такие матрицы существенно облегчают калькулирование не только фактических расходов, но и разработку бюджетов и плановых смет в целях эффективного управления бизнесом компании. Наличие матрицы прямых и косвенных, а также переменных и постоянных расходов существенно облегчает применение в компаниях метода прямого калькулирования (direct-costing) и расчета суммы покрытия (маржинальной прибыли), а матрицы контролируемых и неконтролируемых расходов - процесс идентификации менеджеров, ответственных за отклонения от бюджетных показателей.

Отдельно остановимся на вопросе распределения на объект учета расходов, классифицированных по отношению к нему как косвенные. По нашему мнению в управленческом учете калькулирование прямой себестоимости, за редким исключением, более целесообразно, чем полной. Ступенчатый расчет сумм покрытия различного уровня, как правило, позволяет более эффективно решить большинство задач управленческого учета.

Управленческая отчетность - это предмет отдельной статьи. Здесь же отметим, что помимо отчетов верхнего уровня (Балансный лист, Отчет о прибылях и убытках и Отчет о движении денежных средств), пакет управленческой отчетности компании может включать множество отчетов, классифицированных по назначению, адресатам, периодичности формирования и т. д. Отчеты могут быть как регламентными, т. е. представляемыми соответствующим адресатам в установленные сроки, так и нерегламентными, т. е. формируемыми под конкретный запрос пользователя. Очевидно, что на состав пакета, форму и содержание управленческой отчетности в каждом конкретном случае влияет не только отраслевая принадлежность компании, но и запросы менеджмента компании, которые напрямую зависят от уровня их экономических знаний и ментальности.

К сожалению, в ряде случаев пользователь не готов к адекватному восприятию экономически грамотно разработанных отчетов. Есть два способа решения такого несоответствия: одновременно с разработкой системы управленческого учета повышать уровень экономических знаний менеджмента компании, либо временно, на период вхождения системы управленческого учета в компанию, сознательно упрощать отчеты до уровня, воспринимаемого ее менеджментом. В противном случае, возможны различные отрицательные последствия, вплоть до отторжения, либо прямого саботирования менеджерами внедряемой системы управленческого учета.

Отчетность представляется менеджерам для применения содержащейся в ней информации в управленческих целях. Очевидно, что менеджерам разных уровней иерархии необходимы различные отчеты, отличающееся как по содержащейся в ней информации и уровню ее агрегированности, так и по форме представления. Соответственно, одно из требований, предъявляемых к большинству используемых в компании форм управленческих отчетов - это простота трансформации отчета до различного уровня детализации содержащейся в нем информации.

В компании могут быть установлены различные периоды отчетности. Минимальный отчетный период не ограничен нижним пределом (в отдельных случаях могут формироваться ежедневные отчеты), максимальный равен одному году. В российский компаниях, как правило, отчетный год соответствует календарному. Вместе с тем, исходя из специфики бизнеса, в отдельных случаях полезно разрушать стереотипы и устанавливать отчетный год исходя из целесообразности.

В компании может существовать как единая информационная учетная система, так и две отдельных - бухгалтерская и управленческая (налоговый и прочий учет во внимание не принимаем).

Последний вариант удобен на небольших предприятиях, где цели управленческого учета минимальны и сводятся обычно к контролю денежных потоков. В средних и крупных компаниях, за некоторым исключением, поддержание двух параллельно функционирующих систем является необоснованным.

Для достижения всех поставленных целей необходимо решить следующие задачи:

1) Определить цели и задачи системы управленческого учета.

2) Описать на примере положения об управленческом учете процедуру разработки учетной политики для целей управленческого учета, регламентирующего функционирование системы управленческого учета.

Отличие учетных политик и других стандартов управленческого и бухгалтерского учета не является препятствием для устранения непродуктивного дублированного ввода информации. Современный уровень развития учетных программных платформ позволяет решить проблему дублированного ввода путем трансформации однократно введенного первичного документа в две независимые учетные базы, обрабатывающие и систематизирующие информацию по различным стандартам.

Конечной целью разработки учетной политики является создание комплекса взаимоувязанных документов, которые должны обеспечить единство методики при организации и ведения бухгалтерского, налогового и управленческого учета в организации, повысить качество и достоверность всех видов отчетности, представить полноценную и оперативную информацию руководству и высшему менеджменту предприятия для принятия грамотных управленческих решений. Учетная политика, наряду с другими компонентами, является базисом создания единой автоматизированной системы учета, ее методологической основой.

Управленческая учетная политика - совокупность регламентных внутрифирменных процедур информационного обмена, направленных на принятие управленческих решений для достижения целей организации. Управленческая учетная политика включает в себя организационный, технический и методологические аспекты. В организационной части отражаются способы организации технологического процесса функционирования учетно-аналитической службы, в методологической - способы формирования информации в целях составления управленческого баланса и отчета о прибылях и убытках, а также подготовки информации для групп управленческих решений. Техническая часть признана ответить на вопрос, какие технические средства необходимы для функционирования системы управленческого учета .

По мнению профессора В.Ф. Палия, эффективно действующая система управленческого учета должна включать:

Обоснованную структуру внутрифирменного управления по центрам финансовой отчетности, бизнес-процессам, сегментам деятельности;

Сметы и бюджеты для всей структуры управления с инструкциями исполнителям по их составлению и выполнению;

План счетов управленческого учета, адаптированный к структуре внутрифирменного управления;

Методические указания по ведению счетов управленческого учета в соответствии с согласованным планом счетов;

Формы внутрифирменной отчетности и методические указания по их составлению, представлению и анализу;

Методы нормирования издержек, учета и анализа отклонений от норм с необходимыми инструкциями исполнителям;

Методы калькулирования по прямым и полным издержкам с распределением расходов по функциям и исполнителям;

Методы трансфертного ценообразования, инструкции исполнителям;

план документооборота.

Все вышеперечисленные элементы должны найти отражение в управленческой учетной политике. На наш взгляд, в организационном разделе учетной политики должны быть определены: финансовая структура организации и ее проекция на организационную структуру; полномочия и структура службы, которая будет заниматься управленческим учетом и контролем; стандарты документооборота. В техническом разделе - варианты использования автоматизации учета (единая программа для финансового и управленческого учета, но с разным планом счетов, или различные программные продукты). В методологическом - варианты использования плана счетов (автономная или интегрированная системы), методы оценки имущества и обязательств, методика калькулирования себестоимости продукции и ценообразования, форматы бюджетов и внутрихозяйственной отчетности, система учетно-аналитических показателей для стратегического, тактического и оперативного управления, процедуры проведения управленческого контроля.

Таким образом, процесс формирования учетной политики завершается итоговым документом, содержащим ряд стандартов учета, нормативно-методическое обоснование способов и приемов ведения управленческого учета на всех участках работы, во всех структурных подразделениях.

Качественно разработанная и грамотно изложенная методика сбора и обработки информации, которая наилучшим образом подходит для данной организации, предоставляет руководству оперативную и достоверную информацию для принятия взвешенных управленческих решений, является интеллектуальной собственностью организации и дает несомненные конкретные преимущества.

Приведем основные элементы учетной политики в целях управленческого учета и особенности выбора варианта учета (исследовано 19 элементов) (см. табл. 3.1). Следует отметить, что приведенных в таблице 3.1 элементов учетной политики в практической деятельности больше, что связано с такими факторами, как вид деятельности, организационная структура организации и сама система бюджетирования.

Таблица 3.1 Элементы учетной политики для целей управленческого учета

Таким образом, на основе результатов проведенного анализа создается организационно-методологическая модель управленческого учета учетной политики организации. В общем виде данная модель включает три составляющие:

1. методологическую;

2. организационную;

3. техническую.

Методологическая составляющая определяет, «чем» (то есть, какими объектами) и «как» (то есть на основании каких принципов) предполагается управлять.

Организационная составляющая определяет, «кто» будет управлять, то есть формирует перечень субъектов управления и определяет их роль в системе управленческого учета.

Техническая составляющая призвана ответить на вопрос: какие технические средства необходимы для функционирований системы управленческого учета.

На практике, конечно же, рассмотренные составляющие не всегда существуют в чистом виде, и решение в ходе реорганизации управленческого учета различных вопросов предполагает их сочетание.

Отправить свою хорошую работу в базу знаний просто. Используйте форму, расположенную ниже

Студенты, аспиранты, молодые ученые, использующие базу знаний в своей учебе и работе, будут вам очень благодарны.

Размещено на http://www.allbest.ru/

Введение

Переход российской экономики от административной системы хозяйствования к рыночной существенно изменил условия деятельности организаций. Их конкурентоспособность на современном этапе во многом определяется отлаженной системой информационного обеспечения управления деятельностью хозяйствующего субъекта, в рамках которой, как правило, функционируют три вида учета: финансовый, налоговый и управленческий. Цели, принципы и правила их ведения различны, поэтому первичная учетная информация должна обрабатываться по трем специфичным алгоритмам. Фундаментальной основой построения учетной системы является учетная политика организации, во многом обусловливающая экономическую эффективность деятельности организации. Выбор варианта учетной политики зависит от множества факторов. Финансовый и налоговый виды учета ведутся согласно принятым учетным политикам, формирование которых регламентируется законодательно, а их теоретико-методические основы изучены в достаточной степени. Вопросы создания учетной политики в целях управленческого учета в современных исследованиях практически не рассматриваются. Дискуссионным является само понятие "учетная политика в системе управленческого учета" (далее по тексту - УПУУ). Отсутствуют научные исследования, раскрывающие задачи и место учетной политики в системе управленческого учета, а также методические рекомендации по ее составлению.

Создание и применение УПУУ позволит сформировать и преобразовать первичную информацию в вид, в наибольшей степени отвечающий поставленным целям внутрифирменного управления (ценообразование, анализ доходности отдельных видов продукции, структуры ассортимента и т.д.) и способствующий принятию оптимальных управленческих решений.

Недостаточная разработанность вопросов обоснования необходимости УПУУ, классификации и содержания ее разделов, отсутствие методики составления УПУУ обусловили выбор темы курсовой работы, ее цель, задачи и содержание.

Целью курсовой работы является обоснование целесообразности использования учетной политики в системе управленческого учета, а также разработка методики ее формирования. Для достижения указанной цели в диссертации были поставлены следующие задачи:

· уточнить место управленческого учета в информационном обеспечении управления деятельностью хозяйствующих субъектов и выявить его взаимосвязь с другими учетными подсистемами;

· раскрыть сущность понятия "учетная политика для целей управленческого учета" и дать обоснование необходимости ее применения для постановки управленческого учета в хозяйствующих субъектах;

· обосновать основные положения методики создания УПУУ и этапы ее формирования;

· разработать учетную политику для целей управленческого учета на предприятии общественного питания;

· выявить специфику и практические преимущества информации, подготовленной в соответствии с УПУУ, для принятия управленческих решений.

1. Сущность бухгалтерского управленческого учета, его задачи и основные отличия от бухгалтерского финансового учета

учет управленческий решение

В российских нормативных документах по бухгалтерскому учету понятие «управленческий учет» не фигурирует. Тем не менее курсы «Бухгалтерский (финансовый) учет», «Бухгалтерский (управленческий) учет» официально рекомендованы новыми учебными стандартами для студентов экономических вузов и факультетов. Изучение управленческого учета предусмотрено также программой подготовки и аттестации профессиональных бухгалтеров.

В отсутствие четких определений бухгалтерского финансового и бухгалтерского управленческого учета в российских нормативных документах, принимая во внимание то, что во всех странах государство регулирует в той или иной мере именно финансовый учет, можно сделать вывод, что все определения, базовые принципы, правила оценки и учета всех активов и Управленческий учет, его задачи и основные отличия от бухгалтерского финансового учета обязательств, изложенные в Федеральном законе «О бухгалтерском учете» и положениях по бухгалтерскому учету, относятся именно к бухгалтерскому финансовому учету. В сложившихся условиях возникает необходимость определения сущности бухгалтерского управленческого учета и его основных отличий от бухгалтерского финансового учета.

Управленческий учет -- это установленная организацией система сбора, регистрации, обобщения и предоставления информации о хозяйственной деятельности организации и ее структурных подразделений для осуществления учета, планирования, контроля и управления этой деятельностью.

Основная цель управленческого учета -- предоставление руководителями специалистам организации и ее структурных подразделений плановой, фактической и прогнозной информации о деятельности организации и ее внешнем окружении для обеспечения возможности принятия обоснованных управленческих решений. Процесс подготовки такой информации может существенно отличаться от такового в финансовом учете.

Основными пользователями информации управленческого учета являются высшее руководство организации, руководители структурных подразделений и специалисты.

Высшее руководство, формируя стратегические цели управления организацией, получает:

· интегрированные управленческие отчеты о результатах производственной, финансовой и инвестиционной деятельности организации и ее основных структурных подразделений за прошедший отчетный период и на конкретный период времени;

· материалы анализа влияния внутренних и внешних факторов на результаты деятельности организации и ее основных структурных подразделений;

· плановые и прогнозные показатели на предстоящий период.

Руководители структурных подразделений формируют оперативную стратегию реализации долгосрочных целей развития организации. Они получают управленческие отчеты о деятельности подразделений на конкретный момент времени, результаты их аналитической обработки, плановую и прогнозную информацию о подразделении, а также информацию о смежных подразделениях и контрагентах.

Специалисты получают информацию в пределах своей компетенции о деятельности организации и ее структурных подразделений, а также прогнозы внутренних и внешних факторов, оказывающих влияние на результаты хозяйственной деятельности.

Основные задачи управленческого учета:

· учет наличия и движения материальных, финансовых и трудовых ресурсов и предоставление информации по ним менеджерам;

· учет затрат и доходов и отклонений по ним от установленных норм, стандартов и смет по организации в целом, ее структурным подразделениям, центрам ответственности, группам изделий, технологическим решениям и другим позициям;

· исчисление различных показателей фактической себестоимости продукции (работ, услуг) и отклонение от нормативных и плановых показателей (полной производственной себестоимости, неполной производственной себестоимости, полной себестоимости реализованной продукции, себестоимости реализованной продукции по зонам реализации и т.п.);

· определение финансовых результатов деятельности отдельных структурных подразделений, по центрам ответственности, новым технологическим решениям, реализованным изделиям, выполненным работам, оказанным услугам и др.;

· контроль и анализ финансово-хозяйственной деятельности организации, ее структурных подразделений и других центров ответственности;

· планирование финансово-хозяйственной деятельности организации в целом, ее структурных подразделений и других центров ответственности;

· прогнозирование и оценка прогноза (представление заключения о воздействии ожидаемых в будущем событий на основе анализа прошлых событий и их количественная оценка для целей планирования);

· составление управленческой отчетности и ее представление управленческому персоналу и специалистам для управления производством и принятия решений на перспективу.

В общем виде основные отличия между финансовым и управленческим учетом представлены в табл. 1.

Следует отметить, что основным органом, регулирующим финансовый учет, является Минфин России, а управленческий учет (на уровне рекомендаций) -- Минэкономразвития России.

Приказом Минэкономразвития России от 11.03.2002 № 63 создан Экспертно-консультативный совет по вопросам управленческого учета при Минэкономразвития России. Обеспечение деятельности данного совета, а также координация работ департаментов Министерства в области развития управленческого учета возложена на Департамент регулирования предпринимательской деятельности и развития корпоративного управления.

Наряду с приведенными отличиями финансовый и управленческий виды учета имеют много сходства.

1. Основная часть данных первичного учета используется и в финансовом, и в управленческом учете. Различие состоит лишь в том, что в финансовом учете используются записи всех документально оформленных хозяйственных операций, а в управленческом учете -- основная часть этих операций. Вместе с тем в управленческом учете широко используются нормативные, плановые и другие показатели.

2. Учет затрат и калькулирование себестоимости продукции осуществляются как в финансовом, так и в управленческом учете. (В России конечный финансовый результат производственной деятельности организации определяется только способом сопоставления себестоимости продукции и выручки от ее продажи.) При этом в финансовом учете определяется себестоимость всей производственной продукции и ее основных видов в целом по организации. В управленческом учете исчисляются различные показатели себестоимости (по отдельным производствам, видам, технологическим решениям, зонам реализации и т.п.).

3. Способы и приемы, составляющие в совокупности метод бухгалтерского учета (документация и инвентаризация, оценка и калькуляция, счета и двойная запись, бухгалтерский баланс и отчетность), применяются как в финансовом, так и в управленческом учете. Различие состоит в степени их применения (в управленческом учете они необязательны), а также в том,что в управленческом учете широко применяются количественные методы.

Сравнение составных частей финансового, управленческого и налогового учета приведено на рис. 1.

1.1 Понятие учетной политики для целей управленческого учета и ее формирование

Применительно к управленческому учету учетная политика организации -- это принятая ею совокупность способов ведения учета, калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг) и составления внутренней отчетности с целью контроля и управления деятельностью организации.

На выбор и обоснование учетной политики по управленческому учету решающее влияние оказывают те же факторы, что и на учетную политику для целей бухгалтерского финансового учета (организационно-правовая форма организации, отраслевая принадлежность, вид деятельности, масштабы деятельности, управленческая структура организации и структура бухгалтерии финансового и управленческого учета, финансовая стратегия организации, материальная база, степень развития информационной системы в организации, в том числе управленческого учета, уровень квалификации работников, занимающихся управленческим учетом).

Кроме того, принимают во внимание задачи, которые определены для бухгалтерского управленческого учета, уровень его развития в организации, наличие обоснованных норм и нормативов использования ресурсов, действующие и планируемые к внедрению системы контроля использования ресурсов, системы материального стимулирования работников за конечные результаты их деятельности и другие особенности деятельности организации.

Учетная политика организации формируется работником, на которого возложена ответственность за организацию и ведение управленческого учета, и утверждается руководителем организации.

При этом утверждаются:

· варианты учета и оценки объектов учета;

· рабочий план счетов управленческого учета;

· форма первичных документов и учетных регистров, используемых в управленческом учете;

· формы отчетов центров затрат и центров ответственности;

· перечень центров затрат и центров ответственности;

· методы калькулирования себестоимости продукции для соответствующих центров затрат и центров ответственности;

· трансфертные цены;

· правила документооборота и технология обработки учетной информации;

· порядок контроля хозяйственных операций;

· другие решения, необходимые для организации управленческого учета.

Принятая учетная политика подлежит оформлению соответствующей организационно-распорядительной документацией (приказами, распоряжениями и т.п.) организации.

Способы управленческого учета, выбранные организацией при формировании учетной политики, применяются с 1 января года, следующего за годом утверждения соответствующего организационно-распорядительного документа. При этом они применяются всеми филиалами, представительствами и иными подразделениями организации (включая выделенные на отдельный баланс) независимо от места их нахождения.

1. 2 Выбор техники, формы и организации управленческого учета

Разработка рабочего плана счетов. Планом счетов бухгалтерского учета предусмотрена возможность формирования расходов по обычным видам деятельности на счетах:

Для целей управленческого учета организации могут вводить новые синтетические счета, используя свободные коды счетов.

На основе системы субсчетов, предусмотренной утвержденным планом счетов, организации определяют перечень используемых субсчетов, при необходимости объединяя, исключая или добавляя новые субсчета, а также их кодовые обозначения.

Выбор формы управленческого учета. Организации самостоятельно выбирают или разрабатывают форму управленческого учета, под которой понимают перечень применяемых учетных регистров, их построение, последовательность и способы записи в них.

Организация управленческого учета. Организации самостоятельно формируют структуру службы, занимающейся управленческим учетом.

В средних и крупных организациях в состав службы управленческого учета можно включить следующие группы (отделы, бюро, сектора): планирования, материальную, учета труда и его оплаты, производственно-калькуляционную, учета продажи продукции, аналитическую.

Общая схема структуры службы управленческого учета средних и крупных организаций представлена на рис. 2.

Группа планирования составляет главный бюджет, охватывающий основную деятельность организации, бюджеты структурных подразделений организации и другие частные бюджеты (бюджеты продаж, закупок, производственный и т.п.), операционный бюджет, который детализируется посредством частных бюджетов статьи доходов и расходов и представляется в виде прогноза прибылей и убытков, финансовый бюджет, прогнозирующий денежные потоки организации на планируемый период, специальные бюджеты для отдельных видов деятельности или программ (социального развития, научно-исследовательских работ и т.п.).

Материальная группа выполняет следующие функции:

Выбирает поставщиков материальных ресурсов, контролирует их поступление, хранение и использование;

Разрабатывает нормы расхода сырья и материалов на осуществление производственной деятельности, нормы наличия сырья и материалов на складах;

Принимает участие в выборе и разработке форм первичных документови учетных регистров для учета поступлении, наличия и отпуска всех видов сырья и материалов;

Разрабатывает формы отчетов о расходе сырья и материалов;

Выбирает цены для оприходования и расхода сырья и материалов.

Группа учета затрат труда и его оплаты занимается нормированием труда, определяет расценки для оплаты труда, ведет учет затрат труда по установленным объектам учета, контролирует использование фонда заработной платы, принимает участие в разработке форм первичных документов, учетных регистров и отчетов по труду и заработной плате.

Производственно-калькуляционная группа определяет перечень центров затрат и центров ответственности, устанавливает статьи затрат по каждому центру затрат, разрабатывает формы учетных регистров и отчетов по затратам и выпуску продукции, осуществляет калькулирование себестоимости продукции по центрам затрат и организации в целом и контроль эффективного использования производственных ресурсов.

Группа учета продажи продукции определяет порядок учета выпуска и продажи продукции, состав покупателей, исчисляет фактические затраты на продажи продукции, себестоимость проданной продукции по ее видам, зонам продажи, разрабатывает формы отчетов по продаже продукции, выявляет прибыль и рентабельность по продаже отдельных видов продукции, структурным подразделениям, организации в целом.

Аналитическая группа анализирует эффективность деятельности каждого центра затрат, структурного подразделения и организации в целом, выявляет резервы повышения эффективности использования всех видов ресурсов по всем подразделениям организации и организации в целом, принимает участие в разработке бюджетов организации (совместно с группой планирования).

Система внутрипроизводственного учета, отчетности и контроля. Организации самостоятельно разрабатывают систему внутри производственного учета, отчетности и контроля исходя из особенностей функционирования и требований управления производством и реализацией продукции.

Основной целью управленческой отчетности является обеспечение необходимой информацией работников управления всех уровней.

Для достижения поставленной цели внутренняя отчетность должна отвечать следующим требованиям:

Понятности;

Оперативности;

Объективности;

Сопоставимости;

Эффективности.

Требование понятности обеспечивается отражением в отчетности данных, действительно необходимых менеджеру соответствующего уровня без излишней детализации и сложных расчетов.

Требование оперативности обуславливает необходимость представления отчетности менеджеру в возможно короткие сроки с целью оперативного воздействия на хозяйственные процессы. В зависимости от особенностей хозяйственных процессов отчетность может составляться за смену, сутки, неделю, половину месяца, месяц. Длительность охватываемого периода обуславливает сроки представления отчетности -- на следующий день, через два дня, через три дня, неделю.

Полезность информации, отражаемой во внутренних отчетах, во многом зависит от ее объективности. Внутренние отчеты не должны содержать субъективного мнения, предвзятых оценок, ошибок, существенной погрешности.

Требование сопоставимости обуславливает необходимость отражения в отчетности данных, сопоставимых с нормативными и плановыми показателями, с данными предшествующих периодов, с показателями других структурных подразделений.

Эффективность внутренней отчетности проявляется в эффективности принимаемых на ее основе управленческих решений. В любом случае затраты на составление и представление внутренних отчетов должны быть меньше доходов, получаемых от использования внутренней отчетности.

В зависимости от назначения и содержания информации, отражаемой во внутренней отчетности, она может быть представлена в табличной, графической и текстовой форме.

Табличная форма -- одна из наиболее распространенных. При необходимости к ней прилагается записка с соответствующими пояснениями.

Графическая форма представления информации отличается наглядностью. Обычно к графикам прилагаются соответствующие пояснения.

Текстовая форма представления информации в качестве самостоятельной формы используется при характеристике достаточно сложных взаимосвязей.

Данная форма широко используется в качестве дополнения к отчетам, составляемым в табличной и графической форме, особенно при составлении аналитических расчетов.

В зависимости от объема отражаемой информации различают отчеты отдельных структурных подразделений и внутренние отчеты организации в целом.

2. Место управленческого учета в информационной системе организации, его связь с другими источниками управленческой информации

Информационное обеспечение управления хозяйствующими субъектами, основой которого является учетная система, прошло определенные ступени эволюции. В условиях плановой экономики при наличии исключительно государственной формы собственности бухгалтерский учет сосредотачивался на предоставлении отчетности государству в лице министерств и ведомств как ее основному потребителю. Тем самым государство выполняло функции регулятора, собственника имущества и органа управления хозяйственной деятельностью предприятий, определяя их политику во всех сферах, в том числе методические принципы построения системы учета и отчетности. В результате роль бухгалтерского учета в формировании внутренней экономической политики предприятий оказалась существенно ограниченной.

Переход к рыночным отношениям обусловил возникновение нескольких сторон, заинтересованных в информации о деятельности хозяйствующего субъекта. Среди потребителей бухгалтерских сведений выделилась группа внутренних пользователей, для которых основной информационной базой стал управленческий учет. Так, если в основе интересов внешних пользователей лежит конкретный вид бухгалтерских данных, предоставляемых финансовым и налоговым видами учета, то менеджмент организации для эффективного управления использует кроме того специфическую информацию, подготавливаемую преимущественно в системе управленческого учета. Особенности этой информации обусловлены тем, что, с одной стороны, требования к ней более либеральны: допускается большая свобода при ее формировании использование неколичественных, незадокументированных, внеучетных сведений, примерных прогнозных оценок и т.д. С другой стороны, требования выше по оперативности, качеству, детализации и глубине предоставляемой управленческой информации.

В современной экономической литературе отсутствует однозначное толкование понятия информации, используемой в управленческом учете, которая, как правило, рассматривается обобщенно, применительно к учету в целом. В настоящем исследовании "информация управленческого учета" определена как совокупность сведений, данных, результатов наблюдений об изучаемом хозяйствующем субъекте, о влияющей на него внешней среде для принятия своевременных и оптимальных управленческих решений.

В процессе управления организацией используется большой массив информации, сформированный в финансовом, налоговом видах учета, в отчетности, составленной по МСФО, а также в управленческом учете. Для обеспечения процесса управления необходимой информацией она должна иметь систематизированный вид. В связи с этим рассматривается содержание термина "система информационного обеспечения управления деятельностью хозяйствующего субъекта", под которой понимается совокупность процессов сбора, хранения, обработки, передачи всех видов информации (как финансовой, так и нефинансовой) в рамках учетного комплекса предприятия. Взаимосвязь между отдельными элементами системы информационного обеспечения приведена на рис.1.

Рис. 1. Система информационного обеспечения управления деятельностью хозяйствующего субъекта

Следует отметить, что управленческий учет должен предоставлять не только более детализированную, но и качественно иную информацию о деятельности хозяйствующего субъекта в сравнении с другими поставщиками управленческих данных.

Результатом определения места управленческого учета в информационной системе хозяйствующего субъекта стало его формирование как информационной базы системы внутреннего тактического и стратегического управления с возможностью рассмотрения информационных потоков бухгалтерского финансового и налогового видов учета, а также использования принципов МСФО. Таким образом, управленческий учет выступает в качестве информационной системы, которая может использовать данные всех других видов учета, но при этом имеет свои особенности и специфическую цель.

Каждая из функционирующих в информационном поле организации учетных подсистем призвана полно и своевременно удовлетворить соответствующие информационные потребности определенных пользователей, преследующего специфические цели. Финансовый учет - своевременно обеспечить пользователей внешней финансовой отчетностью, позволяющей проводить оценку финансового состояния организации; налоговый учет - правильно и в соответствии с установленными сроками рассчитаться с бюджетом и внебюджетными фондами, снизив при этом налоговое бремя организации; управленческий учет - обеспечить информационную поддержку менеджеров организации.

Принципы и правила ведения указанных видов учета различны. В отличие от финансового и налогового, управленческий учет законодательно не регламентируется и может осуществляться исходя из принципов российских, международных стандартов финансового учета и отчетности, а также внутренних правил конкретной организации в соответствии с информационными запросами ее менеджеров. Управленческий учет обеспечивает руководство компании качественно иной информацией, которая необходима для процессов планирования, учета, контроля и оценки деятельности как по организации в целом, так и по ее структурным подразделениям. В настоящее время в большинстве случаев принимаемые руководством решения носят интуитивный характер и не подкрепляются соответствующими расчетами на базе информации управленческого учета. Эффективную деятельность хозяйствующего субъекта гарантирует такое управление, которое воздействует на объект путем выбора оптимального из множества возможных решений на основании имеющейся для этого информации.

Первичная информация о деятельности хозяйствующего субъекта, используемая в системах финансового, налогового и управленческого видов учета, едина. Управленческий учет, кроме того, нуждается в дополнительной специфической информации. Для решения стоящих задач исходные данные должны обрабатываться по трем различным алгоритмам, предусматривающим принципы, правила и способы ведения каждого из указанных видов учета. Регламентировать и, тем самым, систематизировать этот процесс призван такой инструмент, как учетная политика организации.

Роль и место учетной политики в формировании системы информационного обеспечения организации представлены на рис. 2, из которого следует, что регламентировать управленческий учет должна специально создаваемая для этих целей УПУУ. Под учетной политикой в системе управленческого учета в диссертации предложено понимать совокупность способов ведения управленческого учета, обеспечивающих его непрерывность и преемственность и способствующих реализации возможностей его элементов (бюджетирование, собственно учет и отчетность, внутренний контроль и управленческий анализ) в интересах внутрифирменного управления хозяйствующим субъектом. УПУУ должна стать важнейшим связующим звеном менеджмента и учета организации. Ее использование позволит сформировать и преобразовать первичную информацию в вид, максимально отвечающий информационным запросам менеджеров и собственников организации, способствуя тем самым принятию ими адекватных управленческих решений.

Размещено на http://www.allbest.ru/

Рис. 2. Роль и место учетной политики для целей финансового, налогового и управленческого видов учета в системе информационного обеспечения управления организацией

Проведенное в ходе исследования разграничение вопросов, затрагиваемых в различных учетных политиках, и определение сферы их охвата управленческой учетной политикой позволили сделать следующие выводы. Ряд положений, рассматриваемых в учетных политиках, составленных для целей финансового и налогового видов учета, являются одновременно прерогативой управленческого учета (выбор валюты учета, методов оценки оборотных и внеоборотных активов, порядка их списания, методов начисления и списания резервов). Однако ряд вопросов свойственен лишь управленческому учету, в связи с чем они должны отражаться только в УПУУ. К ним, в частности, относятся:

Перечень и классификация центров ответственности;

Формы внутренней отчетности, способствующие управлению затратами, продажами, дебиторской задолженностью и прочим;

Выделение контролируемых и неконтролируемых статей отчетности центров ответственности, составление документов внутренней отчетности;

Установление финансовых и нефинансовых критериев оценки деятельности центров ответственности;

Определение статей калькуляции, выбор методов учета затрат и калькулирование для отдельных центров финансовой ответственности;

Процедура распределения косвенных затрат между отдельными видами продукции (работ, услуг);

Выбор способа группировки и списания расходов на производство;

Выбор метода калькулирования;

Формирование трансфертного ценообразования и др.

Отметим также, что УПУУ должна обеспечить подготовку не только более детализированной информации (по местам возникновения затрат и доходов, центрам ответственности и т.д.), но и нефинансовых данных (например, уровне квалификации персонала и т.д.).

Методика формирования УПУУ

В ходе исследования была разработана методика создания УПУУ, обеспечивающая комплексный и системный подход к подготовке управленческой информации. Формирование УПУУ представляет собой многоэтапный процесс (рис. 3). Каждый из указанных этапов имеет свои особенности. В частности, на начальном этапе анализируются факторы, влияющие на формирование УПУУ. Они условно разделены на внутренние и внешние. В учебной литературе и научных изданиях основное внимание уделяется внутренним факторам, влияние внешних рассматривается лишь в отдельных источниках. Проведенный в диссертации анализ позволил сформировать их обобщающую классификацию. В качестве внешних факторов рассматриваются правовые, политические, социальные и ряд других. К внутренним отнесены организационные, кадровые, а также технико-технологические особенности производства.

Рис. 3. Этапы формирования учетной политики в системе управленческого учета

Комбинация факторов индивидуальна для каждой организации, так же варьируется значимость и удельный вес каждого из них. Для проверки сделанных выводов на основе конкретных практических данных в рамках предложенной классификации выявлены и факторы, влияющие на формирование УПУУ организации. Установлено, что для работы любой организации важнейшим из них являются высокий уровень конкуренции.

При формировании УПУУ, имеющей индивидуальные особенности для каждой организации, необходимо исходить из специфики принимаемых в ней управленческих решений, поэтому в работе особое внимание уделено вопросам их содержания и классификации. Предлагаемые в современной литературе определения понятия "управленческое решение" не всегда полностью раскрывают его содержание. Для целей настоящего исследования под "управленческим решением" предложено понимать выбор экономически обоснованного варианта, осуществляемый руководителем в рамках своих должностных полномочий, служащий базой для реализации конкретных действий организации для оптимального достижения поставленной цели.

Изучение существующих точек зрения позволило вывести обобщенную классификацию управленческих решений, сгруппированных по таким классификационным признакам, как масштаб воздействия, характер цели, продолжительность действия, количество целей, участники принятия решений и др.

Управленческие решения отличаются многообразием вариантов, большинство из которых (порядка 80%) принимается с использованием данных управленческого учета. Например, основным поставщиком информации для таких видов решений, как вербальные, может стать управленческий учет. Локальные, тактические, традиционные и ряд других видов решений, могут базироваться на данных как управленческого, так и финансового и налогового видов учета.

Одним из важнейших этапов формирования УПУУ является выделение элементов управленческого учета, реализации которых должна способствовать управленческая учетная политика. В современной литературе существуют различные взгляды на набор элементов управленческого учета. В ней определено, что в состав элементов системы управленческого учета, предопределяющих построение УПУУ, следует включать: планирование (стратегическое, тактическое, операционное); собственно учет; управленческую отчетность; управленческий контроль и анализ. Практическая реализация перечисленных элементов возможна при соответствующем организационно-техническом обеспечении.

В результате проведенного исследования оптимальной признана наиболее распространенная позиция, предполагающая выделение следующих аспектов учетной политики: методического, технического, организационного (рис. 4). Методический аспект управленческой учетной политики, в первую очередь, следует посвятить:

Сферам, в которых управленческим учетом применяются подходы, отличные от финансового и налогового видов учета (например, при оценке материально-производственных запасов, списываемых в производство, в финансовом и налоговом видах учета, в отличие от управленческого, не предусмотрены такие методы как, ФИФО);

Способам калькулирования себестоимости реализованной продукции (работ, услуг), планированию затрат и контролю за использованием средств;

Разработке и учету нефинансовых показателей деятельности структурных подразделений.

В рамках технического аспекта УПУУ предложено рассматривать совокупность средств и приёмов, используемых организацией при ведении управленческого учета. Организационный аспект УПУУ должен включать в себя вопросы, связанные с построением службы управленческого учета, ее взаимодействия с другими подразделениями и иные организационные вопросы формирования среды для подготовки информации в целях принятия внутрифирменных управленческих решений и контроля за их выполнением.

Размещено на http://www.allbest.ru/

Преимущества информационного обеспечения организации посредством учетной политики в системе управленческого учета

Одним из основных преимуществ, получаемых хозяйствующими субъектами от использования учетной политики для целей управленческого учета, является рост их конкурентоспособности благодаря организации внутрифирменного управления на базе специальным образом подготовленной, оперативной информации, как расширяются управленческие возможности менеджмента предприятий в результате применения УПУУ.

При правильной разработки УПУУ, можно решить следующие управленческие задачи:

§ Какое количеств нужно произвести продукции, для доходности от выпуска и реализации продукции, управлению затратами, управлению производственными рисками;

§ Как оптимизировать ценообразования;

§ как максимизировать потоки денежных средств и снизить риск возникновения просроченной дебиторской задолженности;

§ какие меры принять для снижения коммерческих расходов;

§ проанализировать конкурентоспособность продукции;

§ проанализировать конкурентную среду в целях стратегического планирования.

Основным из выделенных преимуществ информации, подготовленной по УПУУ, при решении управленческих задач является возможность оценки эффективности.

Наряду с этим информация, подготовленная по УПУУ, позволяет оценивать и сопоставлять нефинансовые показатели, что неосуществимо в финансовом и налоговом видах учета.

Таким образом, проведенное исследование позволило заключить: внедрение учетной политики для целей управленческого учета даже в объеме ее отдельных элементов, призвано стать действенным инструментом создания условий для занятия хозяйствующими субъектами лидирующих позиций на рынке в результате повышения их конкурентоспособности.

Размещено на Allbest.ru

Подобные документы

Методика формирования учетной политики в управленческом учете, его внутрифирменные стандарты. Разработка отдельных элементов учетной политики в целях управленческого учета. Организация документооборота, принципы построения внутренней отчетности.

курсовая работа , добавлен 07.10.2013


Понятие учетной политики, ее состав и принципы. Формирование учетной политики для целей управленческого учета. Степень изученности вопроса на современном этапе. Разработка учетной политики для целей управленческого, бухгалтерского и финансового учета.

курсовая работа , добавлен 10.01.2013


Модель учетно-налоговой системы в России и ее адаптация к системе МСФО. Методика формирования учетной политики для целей управленческого учета в соответствии с принципами МСФО. Сравнительная характеристика положений учетной политики по РСБУ и МСФО.

реферат , добавлен 03.02.2013


Понятие и составные части управленческого учета, его цели, задачи, функции. Методы, используемые при принятии решений. Изучение способов и целей использования информации управленческого учета участниками рыночных отношений в процессе принятия решений.

курсовая работа , добавлен 02.12.2014


Сущность и назначение учетной политики для целей управленческого учета. Анализ экономической деятельности и финансового состояния организации ОАО "Кубаньэнерго". Особенности формирования учетной политики предприятия и направления ее совершенствования.

курсовая работа , добавлен 20.05.2013


Понятие и нормативная база учетной политики для целей бухгалтерского учета предприятия. Особенности формирования элементов учетной политики для учета основных средств и для учета заработной платы. Сущность учетной политики для целей налогообложения.

курсовая работа , добавлен 08.08.2010


Аспекты формирования учётной политики, ее сущность, нормативное регулирование. Структура учетной политики для целей бухгалтерского учета. Методические приемы и способы ведения учета, отражаемые в политике предприятия. Учетная политика для налоговых целей.

курсовая работа , добавлен 23.10.2016


Сущность и виды управленческих решений. Краткая характеристика ОАО "СтройПанельКомплект". Виды и формы управленческой отчетности на предприятии. CVP-анализ как основа принятия решений на предприятии. Повышение эффективности управленческого учета.

курсовая работа , добавлен 29.11.2010


Общие требования к формированию учетной политики, ее элементы. Выбор способов организации бухгалтерского учета и раскрытие учетной политики, порядок ее изменения. Учетная политика для целей налогового учета, организационные и методологические аспекты.

курсовая работа , добавлен 06.05.2010


Определение сущности управленческого учета. Предпринимательский потенциал России. Методы управленческого учета в предпринимательской деятельности. Процесс принятия решения. Принятие решений в производстве новой продукции.

ВВЕДЕНИЕ……….

1.Теоретические и методические основы составления учетной политики в целях управленческого учета…………………

1.1. Понятие и содержание учетной политики для целей управленческого учета…………………………………………………………………………………

1.2.Методика формирования учетной политики в управленческом учете………………………………………………………………………………..

1.3. Внутрифирменные стандарты управленческого учета………..

2. Разработка отдельных элементов учетной политики в целях управленческого учета……….

2.1. Организация документооборота в системе управленческого учета……..

2.2. Рабочий план счетов в целях управленческого учета……

2.3. Отражение УУ в УП сельскохозяйственных организаций……..

Практическая часть……..

Заключение………….

Список литературы……..

Приложение……..

Введение

В экономическую жизнь нашей страны управленческий учёт вошёл вместе с возникновением и ростом предприятий, ориентированных на рынок. В конкурентной среде от правильных, адекватных этой среде управленческих решений зависит зачастую не только процветание бизнеса, но и само его существование. Под воздействием различных объективных факторов, вызываемых новыми технологиями, государственным регулированием и ростом предприятий, усложняется структура бизнеса, возникает потребность в его дроблении на множество юридических лиц, в одновременном развитии многих направлений деятельности, в формировании значительного количества структурных подразделений (отделов, служб) как на уровне отдельных юридических лиц, так и на уровне холдингов.

Как в этих условиях руководство подобных предприятий (здесь предприятие понимается в широком смысле, как бизнес) может знать всё обо всём, чтобы не ошибиться в принятии управленческих решений? Задачу предоставления необходимой информации решает управленческий учёт – система сбора и анализа данных о финансовой деятельности предприятия, ориентированная на потребности высшего руководства и владельцев предприятия в информации, необходимой для принятия стратегических и тактических управленческих решений.

Управленческий учет в компаниях, работающих в любых направлениях и сферах деятельности, начинается с учетной политики. Учетная политика по управленческому учету фиксирует и документально регистрирует принципы и методы в учете всевозможных хозяйственных операций, на которых и базируется управленческий учет, например, метод списания ТМЦ, расчет амортизации и себестоимости продукции, и получения финансового результата и др.

Актуальностью темы курсовой работы «Учетная политика для целей управленческого учета» является переход российской экономики, от административной системы хозяйствования к рыночной, который существенно изменил условия деятельности организаций. Их конкурентоспособность на современном этапе во многом определяется отлаженной системой информационного обеспечения управления деятельностью хозяйствующего субъекта, в рамках которой, как правило, функционируют три вида учета: финансовый, налоговый и управленческий. Цели, принципы и правила их ведения различны, поэтому первичная учетная информация должна обрабатываться по трем специфичным алгоритмам. Фундаментальной основой построения учетной системы является учетная политика организации, во многом обусловливающая экономическую эффективность деятельности организации. Выбор варианта учетной политики зависит от множества факторов. Финансовый и налоговый виды учета ведутся согласно принятым учетным политикам, формирование которых регламентируется законодательно, а их теоретико-методические основы изучены в достаточной степени. Вопросы создания учетной политики в целях управленческого учета в современных исследованиях практически не рассматриваются. является само понятие "учетная политика в системе управленческого учета" (далее по тексту - УПУУ). Отсутствуют научные исследования, раскрывающие задачи и место учетной политики в системе управленческого учета, а также методические рекомендации по ее составлению.

Создание и применение УПУУ позволит сформировать и преобразовать первичную информацию в вид, в наибольшей степени отвечающий поставленным целям внутрифирменного управления (ценообразование, анализ доходности отдельных видов продукции, структуры ассортимента и т.д.) и способствующий принятию оптимальных управленческих решений.

Целью курсовой работы является обоснование целесообразности использования учетной политики в системе управленческого учета, а также разработка методики ее формирования. Для достижения указанной цели в работе были поставлены следующие задачи:

раскрыть сущность понятия "учетная политика для целей управленческого учета" и дать обоснование необходимости ее применения для постановки управленческого учета в хозяйствующих субъектах;

обосновать основные положения методики создания УПУУ и этапы ее формирования;

рассмотреть внутрифирменные стандарты управленческого учета;

рассмотреть организацию документооборота в системе управленческого учета;

изучить особенности учетной политики на примере сельскохозяйственных организаций

Предметом исследованияявляются теоретико-методические положения и организационные подходы к определению роли и содержания учетной политики для целей управленческого учета.

Методологической основой явились: Закон Российской Федерации "О бухгалтерском учете", Положения по бухгалтерскому учету, литература отечественных авторов, журналы и Интернет-ресурсы.

1.Теоретические и методические основы составления учетной политики в целях управленческого учета

Понятие и содержание учетной политики для целей управленческого учета

Учётная политика представляет собой набор правил, в совокупности отвечающих на вопрос, что и как отражается в системе управленческого учёта. В этой связи задачей консультанта является формирование и изложение учётной политики в ясной, логичной форме, обеспечивая взаимоувязку отдельных её положений.

Учётная политика может в основе своей иметь международные стандарты бухгалтерского учёта (International Accounting Standards - IAS) и чисто специфические положения, направленные на то, чтобы наиболее полно удовлетворить потребности руководства предприятием в информации, необходимой для принятия управленческих решений.

Характеристика некоторых положений IAS, которые могут применяться в практической работе по постановке и ведению управленческого учёта.

Запасы и материалов должны оцениваться по наиболее низкой стоимости из двух возможных вариантов: либо по стоимости затрат на их приобретение/создание и доставку до текущего места пребывания, либо по ценам возможной реализации за вычетом затрат на неё.

Если точная стоимость конкретных запасов и материалов неизвестна, для её определения используется преимущественно метод FIFO или метод средней взвешенной.

Стоимость использованных в производстве запасов и материалов относится на затраты предприятия в том периоде, в котором предприятием получен соответствующий доход.

Если стоимость запасов и материалов уменьшена до цены их возможной реализации, эта разница считается затратами. При восстановлении этой разницы в позднейшем периоде она считается доходом, уменьшающим себестоимость реализованных в этом периоде товаров и услуг.

Материальные активы, имеющие ограниченный период “жизни”, должны поэтапно списываться на затраты посредством амортизационных отчислений в зависимости от сроков их износа и других (например, юридических) временны х ограничений по их использованию.

Отчёт о движении денежных средств объясняет причины изменения сумм денежных средств и их эквивалентов за отчётный период. Отчёт должен подразделять движение средств на операционную, инвестиционную и финансовую деятельность.

Экстраординарные, необычные для деятельности предприятия доходы и расходы должны показываться отдельно после прибыли/убытка от основной деятельности.

Коррекция фундаментальных ошибок отражается либо как коррекция прошлого периода, либо относится на прибыль/убыток текущего.

Расходы на исследования и разработки учитываются как текущие затраты. Но такие расходы могут и капитализироваться (накапливаться), если их можно чётко отнести к конкретному проекту (продукту), от последующей реализации которого предприятие получит конкретный доход. В этом случае данные расходы будут отнесены на затраты как себестоимость реализации данного продукта или как амортизация при его использовании в производственном процессе предприятия.

Доходы и затраты на строительство в случае возможности их точной оценки могут относиться к определённому периоду пропорционально проценту завершённости строительства (the percentage-jf-completion method). В противном случае, расходы на строительство покрываются доходами в отчётном периоде только в сумме этих расходов (cost recovery method), а в случае прогнозируемых убытков эти убытки должны признаваться немедленно.

Основные средства первоначально должны оцениваться по стоимости их создания/приобретения. Основные средства относятся на затраты путём амортизационных начислений. Переоценка ОС в сторону увеличения их стоимости относится непосредственно на собственный капитал предприятия, минуя отчёт о прибылях и убытках. Если переоценка приводит к уменьшению стоимости ОС, эта разница отражается в отчёте о прибылях и убытках, кроме случаев, когда предыдущая переоценка привела к увеличению собственного капитала компании, минуя этот отчёт.

Финансовый лизинг предполагает переход рисков и доходов, связанных с объектом лизинга (оборудованием) к лизингополучателю. Лизингополучатель капитализирует объект лизинга по наименьшей его стоимости, включая дисконтированную сумму лизинговых платежей. Если нет уверенности в последующем переходе права собственности на объект лизинга, амортизация начисляется в зависимости от того, какой период короче: жизни объекта или срока лизинговых платежей. Лизингодатель учитывает объект лизинга как дебиторскую задолженность, а доход от лизинга отражается на основе нормы лизинговых платежей.

Доход от продаж признаётся, если к клиенту переходят контроль, риски и выгоды собственника отгруженной продукции, и если этот доход может быть точно определён. Доход учитываетя, как правило, как сумма денежной задолженности клиента за отгруженную продукцию (оказанные услуги). Дисконтирование (поправка на процентную ставку по вложенным средствам) производится, если срок платежей существенно запаздывает по сравнению с датой отгрузки. Затраты предприятия должны соответствовать реализованной в периоде продукции. Если затраты по отгруженной в периоде продукции можно установить только в будущем, то и доход от такой реализации должен быть отнесён к соответствующему периоду в будущем.

Курсовые разницы относятся к тому периоду, в котором они возникли (транзакции) и к периоду оценки по курсу на дату оценки (балансовые счета).

Инвестиции учитываются и переоцениваются по наиболее низкой стоимости (рыночная или стоимость затрат).

Резервы отражаются на балансе, если предприятие имеет соответствующие обязательства или существует уверенность в том, что соответствующие расходы будут иметь место.

К нематериальным активам могут относиться: рекламные кампании, обучение, расходы на начало ведения (организацию) бизнеса, научные исследования.

Приведённый список положений не является исчерпывающим, он лишь обрисовывает возможности, которые открывают международные стандарты консультанту, занимающемуся разработкой учётной политики.

Помимо общих моментов, таких как принцип отражения дохода (например, реализация товаров – по отгрузке, реализация услуг – по оплате), учётная политика должна включать в себя описание конкретных типовых операций с указанием счетов и проводок. Учётная политика является основным документом, обеспечивающим непрерывность и преемственность управленческого учёта. Поэтому её авторы должны позаботиться о том, чтобы в случае их ухода с предприятия новый специалист мог быстро войти в курс дела и понять сложившуюся методологию учёта.

Каждая из функционирующих в информационном поле организации учетных подсистем призвана полно и своевременно удовлетворить соответствующие информационные потребности определенного сегмента пользователей, преследующего специфические цели: финансовый учет – своевременно обеспечить пользователей внешней финансовой отчетностью, позволяющей проводить оценку финансового состояния организации; налоговый учет – правильно и в соответствии с установленными сроками рассчитаться с бюджетом и внебюджетными фондами, снизив при этом налоговое бремя организации; управленческий учет – обеспечить информационную поддержку менеджеров организации.

Принципы и правила ведения указанных видов учета различны. В отличие от финансового и налогового, управленческий учет законодательно не регламентируется и может осуществляться исходя из принципов российских, международных стандартов финансового учета и отчетности, а также внутренних правил конкретной организации в соответствии с информационными запросами ее менеджеров. Управленческий учет обеспечивает руководство компании качественно иной информацией, которая необходима для процессов планирования, учета, контроля и оценки деятельности как по организации в целом, так и по ее структурным подразделениям. В настоящее время в большинстве случаев принимаемые руководством решения носят интуитивный характер и не подкрепляются соответствующими расчетами на базе информации управленческого учета. Эффективную деятельность хозяйствующего субъекта гарантирует такое управление, которое воздействует на объект путем выбора оптимального из множества возможных решений на основании имеющейся для этого информации.

Первичная информация о деятельности хозяйствующего субъекта, используемая в системах финансового, налогового и управленческого видов учета, едина. Управленческий учет, кроме того, нуждается в дополнительной специфической информации. Для решения стоящих задач исходные данные должны обрабатываться по трем различным алгоритмам, предусматривающим принципы, правила и способы ведения каждого из указанных видов учета. Регламентировать и, тем самым, систематизировать, этот процесс призван такой инструмент, как учетная политика организации.

Роль и место учетной политики в формировании системы информационного обеспечения организации представлены на рис. 2, 1 из которого следует, что регламентировать управленческий учет должна специально создаваемая для этих целей УПУУ. Под учетной политикой в системе управленческого учета понимается совокупность способов ведения управленческого учета, обеспечивающих его непрерывность и преемственность и способствующих реализации возможностей его элементов (бюджетирование, собственно учет и отчетность, внутренний контроль и управленческий анализ) в интересах внутрифирменного управления хозяйствующим субъектом. УПУУ должна стать важнейшим связующим звеном менеджмента и учета организации. Ее использование позволит сформировать и преобразовать первичную информацию в вид, максимально отвечающий информационным запросам менеджеров и собственников организации, способствуя тем самым принятию ими адекватных управленческих решений.

Ряд положений, рассматриваемых в учетных политиках, составленных для целей финансового и налогового видов учета, являются одновременно прерогативой управленческого учета (выбор валюты учета, методов оценки оборотных и внеоборотных активов, порядка их списания, методов начисления и списания резервов). Однако ряд вопросов свойственен лишь управленческому учету, в связи с чем они должны отражаться только в УПУУ. К ним, в частности, относятся:

Перечень и классификация центров ответственности;

Формы внутренней отчетности, способствующие управлению затратами, продажами, дебиторской задолженностью и прочим;

Выделение контролируемых и неконтролируемых статей отчетности центров ответственности, персонализация документов внутренней отчетности;

Установление финансовых и нефинансовых критериев оценки деятельности центров ответственности;

Определение статей калькуляции, выбор методов учета затрат и калькулирования для отдельных центров финансовой ответственности;

Процедура распределения косвенных затрат между отдельными видами продукции (работ, услуг);

Выбор способа группировки и списания расходов на производство;

Выбор метода калькулирования;

Формирование трансфертного ценообразования и др.

Также, что УПУУ должна обеспечить подготовку не только более детализированной информации (по местам возникновения затрат и доходов, центрам ответственности и т.д.), но и нефинансовых данных (например, сведений о доле постоянных клиентов, времени простоя и ремонта оборудования, уровне квалификации персонала и т.д.).

1.2 Методика формирования УПУУ

Существует методика создания УПУУ, обеспечивающая комплексный и системный подход к подготовке управленческой информации. Формирование УПУУ представляет собой многоэтапный процесс (рис. 3) 2 . Каждый из указанных этапов имеет свои особенности. Также существует концепция формирования учетной политики 3 .

В частности, на начальном этапе анализируются факторы, влияющие на формирование УПУУ. Они условно разделены на внутренние и внешние. В учебной литературе и научных изданиях основное внимание уделяется внутренним факторам, влияние внешних рассматривается лишь в отдельных источниках. В качестве внешних факторов рассматриваются правовые, политические, социальные и ряд других. К внутренним отнесены организационные, кадровые, а также технико-технологические особенности производства.

Комбинация факторов индивидуальна для каждой организации, так же варьируется значимость и удельный вес каждого из них. Для проверки сделанных выводов на основе конкретных практических данных в рамках предложенной классификации выявлены и структурированы факторы, влияющие на формирование УПУУ организации общественного питания. Установлено, что для работы ресторана важнейшими из них являются высокий уровень конкуренции, преимущественное использование скоропортящихся продуктов, трудно контролируемый процесс сохранности сырья и т.д.

При формировании УПУУ, имеющей индивидуальные особенности для каждой организации, необходимо исходить из специфики принимаемых в ней управленческих решений. Предлагаемые в современной литературе определения понятия "управленческое решение" не всегда полностью раскрывают его содержание. Для целей настоящего исследования под "управленческим решением" предложено понимать выбор экономически обоснованного варианта, осуществляемый руководителем в рамках своих должностных полномочий, служащий базой для реализации конкретных действий организации для оптимального достижения поставленной цели.

Изучение существующих точек зрения позволило вывести обобщенную классификацию управленческих решений, сгруппированных по таким классификационным признакам, как масштаб воздействия, характер цели, продолжительность действия, количество целей, участники принятия решений и другие.

Управленческие решения отличаются многообразием вариантов, большинство из которых (порядка 80%) принимается с использованием данных управленческого учета. Например, основным поставщиком информации для таких видов решений, как вербальные, неформализованные и другие, может стать управленческий учет. Локальные, тактические, традиционные, формализованные и ряд других видов решений, могут базироваться на данных как управленческого, так и финансового и налогового видов учета.

Одним из важнейших этапов формирования УПУУ является выделение элементов управленческого учета, реализации которых должна способствовать управленческая учетная политика. В современной литературе существуют различные взгляды на набор элементов управленческого учета. В состав элементов системы управленческого учета, предопределяющих построение УПУУ, следует включать: планирование (стратегическое, тактическое, операционное); собственно учет; управленческую отчетность; управленческий контроль и анализ. Практическая реализация перечисленных элементов возможна при соответствующем организационно-техническом обеспечении.

В результате выделяются следующие аспекты учетной политики: методического, технического, организационного (рис. 4). Методический аспект управленческой учетной политики, в первую очередь, следует посвятить:

Сферам, в которых управленческим учетом применяются подходы, отличные от финансового и налогового видов учета (например, при оценке материально-производственных запасов, списываемых в производство, в финансовом и налоговом видах учета, в отличие от управленческого, не предусмотрены такие методы как, ФИФО);

Способам калькулирования себестоимости реализованной продукции (работ, услуг), планированию затрат и контролю за использованием средств;

Разработке и учету нефинансовых показателей деятельности структурных подразделений.

В рамках технического аспекта УПУУ предложено рассматривать совокупность средств и приёмов, используемых организацией при ведении управленческого учета.

Организационный аспект УПУУ должен включать в себя вопросы, связанные с построением службы управленческого учета, ее взаимодействия с другими подразделениями и иные организационные вопросы формирования среды для подготовки информации в целях принятия внутрифирменных управленческих решений и контроля за их выполнением.

1.3. Внутрифирменные стандарты управленческого учета

Для постановки управленческого учета необходимо на уровне предприятия разработать регламентирующие документы, которые будут определять основные правила учета 4 . Нормировать имеет смысл только те учетные процедуры, которые не соответствуют действующим на предприятии бухгалтерским стандартам. К основным регламентирующим документам можно отнести: корпоративные стандарты управленческого учета; план счетов управленческого учета; систему кодов, используемых для кодирования статей бюджета, статей затрат, центров ответственности, направлений деятельности и т. д.; порядок документооборота при ведении управленческого учета. При разработке стандартов управленческого учета необходимо ориентироваться на вид бизнеса, рынок, на котором работает предприятие, структуру предприятия и ее акционеров.

Построение в компании системы учета в целях управления ее бизнесом (далее система управленческого учета, сокращенно - СУУ) аналогично постановке бухгалтерского (финансового) учета и реализуется похожими этапами, а эксплуатация внедренной СУУ регламентируется документами, по содержанию аналогичным документам, регламентирующими практику бухгалтерского учета.

Однако, имеется значительное различие в статусе этих документов, определяемое различием пользователей бухгалтерской и управленческой отчетности. Бухгалтерский учет и отчетность регламентируются общепринятыми, внешними по отношению к компании стандартами (в России это, в первую очередь, ПБУ), а СУУ работает исключительно на основании внутрифирменных стандартов. Это отличие весьма существенно влияет на объем и требования, предъявляемые к учетным политикам бухгалтерского и управленческого учета.

Если основная цель учетной политики бухгалтерского учета выбрать и документально закрепить выбранный конкретной компанией один из допускаемых общепринятыми стандартами способ ведения учета, то предназначение управленческой учетной политики (УУП) гораздо шире. Цель УУП не может ограничиваться выбором наиболее приемлемых для компании альтернатив из допускаемых российскими ПБУ и иными нормативными документами. При разработке УУП необходимо принимать во внимание также наилучший мировой опыт, отраженный в международных стандартах финансовой отчетности, и опыт самих разработчиков СУУ применительно к особенностям бизнеса конкретной компании.

Более того, регламентация работы СУУ не может ограничиваться изданием УУП и утверждением рабочего плана счетов, форм первичных учетных документов, порядка проведения инвентаризации, методов оценки активов и обязательств, правил документооборота и т. д. Выполнение этих требований, установленных ПБУ 1/08 для бухгалтерской учетной политики, в данном случае недостаточно. Необходимо создание пакета внутрифирменных стандартов управленческого учета. Только вместе с этими документами возможно полноценное применение УУП в процессе функционирования СУУ. Эти документы можно разделить на несколько групп.

Инструктивно-методическая документация - подробные руководства, которые глубже раскрывают учетную политику, носят инструктивный и обучающий характер. Описывают хозяйственные операции с максимальной конкретикой: проводки, выбираемые субконто, порядок расчета суммовых и количественных величин.

В нормативно-справочной документации устанавливаются правила группировки однородных элементов информации. Это - различные справочники и классификаторы, структура и состав затратных и доходных статей, бюджетно-учетная структура и т. д.

Документы регламентирующего характера определяют регламенты, процедуры, устанавливают бизнес-процессы. В них описывается вся цепочка учетного процесса, назначаются ответственные, разграничиваются их функции, права и ответственность, оговариваются действия исполнителей при наступлении всех возможных, в т. ч. нестандартных событий. К регламентирующим документам также относится и порядок документооборота в целях СУУ. Он устанавливает порядок приема-передачи и хранения первичной и отчетной документации, ее основные характеристики. К документообороту прилагается альбом унифицированных форм учетных и отчетных документов.

При разработке внутрифирменных стандартов не следует отказываться от детального описания предмета учетных операций, нестандартных ситуаций, приведения примеров. Чем четче и подробней будет описан учетный процесс, тем меньше будет возникать проблемных ситуаций в процессе эксплуатации СУУ.

Очевидно, что создание пакета внутрифирменных стандартов СУУ - это кропотливая, и в тоже время творческая работа, предъявляющая высокие требования к разработчикам системы как в части знания теории и методологии учета, так понимания бизнеса компании и задач, которые намерен решать менеджмент компании при помощи внедряемой СУУ.

Прежде всего, разработчикам СУУ необходимо определить, для чего, с какой целью внедряется управленческий учет? Какие задачи предполагается решать с его помощью? Вариантов ответа много: управление затратами; контроль денежных потоков; управление оборотными средствами; повышение отдачи от вложенного капитала; планирование рациональной загрузки оборудования; контроль дебиторской задолженности и др. На практике возможны различные комбинации этих ответов. В зависимости от поставленных целей будут очерчены контуры СУУ.

Степень распространения СУУ по компании может варьироваться от сбора и обработки информации отдельным учетным подразделением до масштабной информационной системы с подключением производственного блока, систем управления заказами, логистикой и другими модулями. Такая система, подкрепленная мотивационными рычагами, в комбинации с бюджетным управлением перерастает в систему контроллинга - мощный современный инструмент эффективного управления бизнесом.

Глубина проникновения СУУ в бизнес компании и решаемые с применением СУУ задачи откладывают существенный отпечаток на объем и содержание внутрифирменных стандартов.

Необходимо также отметить, что в отличие от бухгалтерского учета, который ведется с момента образовании компании и развивается с ее ростом, управленческий учет в российских условиях, как правило внедряется в компаниях, достигших определенного уровня развития, с уже сложившейся организационной структурой, сформировавшимися внутренними и внешними связями, функционирующими бизнес-процессами и т. д. Поэтому постановка управленческого учета - это к тому же сложный и многоэтапный процесс, не ограничивающийся решением чисто “учетных” проблем.

Построение эффективной СУУ в действующей компании, безусловно, предполагает предварительный анализ ее бизнеса с целью выдачи рекомендаций и осуществления конкретных мероприятий по реорганизации и реструктуризации отдельных бизнес-процессов, сегментов бизнеса и бизнеса в целом, а также совершенствования применяемых систем управления компанией. Не всегда эти рекомендации реализуются менеджментом компании на практике. В этом случае разработчикам СУУ приходится мириться с действительностью и подстраивать под нее учетную методологию и учетные бизнес-процессы. При этом может возникнуть необходимость в дополнительной разработке “нестандартных” внутрифирменных стандартов управленческого учета.

Например, в холдинговой структуре учетная политика и другие стандарты управленческого учета должны иметь корпоративный статус. Эти стандарты устанавливают порядок и принципы ведения учета применительно ко всем сегментам и видам деятельности холдинга с учетом их специфики, утверждаются руководством управляющей компании и являются обязательным к применению всеми формирующими холдинг предприятиями.

Только на основе такого подхода можно построить СУУ холдинга, реально обеспечивающую как менеджмент управляющей компании, так и руководителей входящих в холдинг предприятий необходимой и адекватной управленческой информацией.

Напротив, если предприятия холдинга сами утверждают стандарты учета или более того, ведут учет без какого-либо нормативно утвержденного порядка говорить об эффективной СУУ холдинга не приходиться. В ситуации, когда у предприятий холдинга нет единого понятия об объекте учета, используются различные методики оценки активов, применяются индивидуальные структуры затрат, учетная информация по предприятиям становится несопоставимой, а значит снижается эффективность ее практического использования в управленческих целях. Невозможна консолидация учетных данных, план-факт сопоставления, сравнение результатов деятельности предприятий и т. д.

2. Разработка отдельных элементов учетной политики в целях управленческого учета

2.1. Организация документооборота в системе управленческого учета

При разработке документооборота основное внимание уделяется первичным документам, предназначенным для внутреннего пользования. В регламенте документооборота определяется порядок отражения хозяйственной деятельности в управленческом учете. Каждому из отчетов дается краткая характеристика, устанавливается периодичность формирования и представления их руководству. Состав, содержание и формы управленческой отчетности разрабатываются с учетом следующих принципов: релевантности, оперативности, адресности, достаточности, аналитичности, понятности, достоверности, сопоставимости.

М. Корнилович и М. Яковлев выделяют следующие тенденции в развитии отчетных документов, необходимых для управленческого учета: поиск вида и форм обобщенного консолидированного отчета или бюджета, объединяющего каким-либо образом информацию о предприятии в стоимостном и натуральном выражении; поиск возможности учета «виртуальных» ресурсов предприятия (нематериальных, интеллектуальных) 5 . Управленческая отчетность – это постоянно изменяющаяся система форм информации, агрегируемой по центрам затрат и центрам ответственности.

Анализ проблемы «организация движения учетных документов» н а предприятиях позволяет определить три варианта организации.

Учетные документы поступают к оператору (или группе операторов), ведущему управленческий учет. По каждому из первичных учетных документов он формирует и управленческие, и бухгалтерские проводки. Если на предприятии помимо операторов, ведущих управленческий учет, существует финансовая бухгалтерия, то после формирования управленческих проводок первичные документы передаются бухгалтерам, осуществляющим ведение бухгалтерского и налогового учета, которые на основании этих документов составляют официальные бухгалтерские проводки.

В управленческую базу данных информация вносится уже после того, как она была отражена в базе данных бухгалтерского учета. Другими словами, ведутся две параллельные базы данных. Финансовая бухгалтерия при этом работает в обычном режиме, предоставляя свою базу оператору, ведущему управленческий учет, для ее последующей трансформации. На практике такая трансформация осуществляется по консолидированным данным.

Перенос консолидированной информации из бухгалтерской базы данных в управленческую возможен лишь для операций, юридическое содержание которых соответствует их реальной экономической сути. Если же такого соответствия нет, то каждая проводка, переносимая в управленческие регистры, рассматривается отдельно. Кроме того, если в управленческом учете отражены консолидированные данные, то полноценные управленческие отчеты необходимо будет получать, используя и управленческую, и бухгалтерскую базы данных (например, аналитический отчет по конкретному поставщику может быть сформирован исключительно по данным бухгалтерского учета).

Преимущество первого варианта состоит в том, что он наиболее точно соответствует основным принципам ведения учета и позволяет полнее отразить деятельность организации. Недостаток же заключается в том, что потребуются дополнительные ресурсы для создания интегрированной бухгалтерской системы, сочетающей как типовую бухгалтерскую, так и управленческую конфигурации. Второй вариант ведения управленческого учета привлекателен своей низкой ресурсоемкостью. Он может быть внедрен в кратчайшие сроки и с минимальными затратами – достаточно организовать дополнительные рабочие места для операторов, ведущих управленческий учет. Кроме того, эффективность применения данного варианта будет тем выше, чем более существенны отличия между бухгалтерским и управленческим учетом. Основным условием его эффективного применения является детально разработанная методика переноса операций из бухгалтерской базы данных в управленческую. Методика переноса записей рассмотрена во многих публикациях, посвященных взаимосвязям между управленческой и бухгалтерской частями учета 6 .

При документообороте основное внимание нужно уделить первичным документам, предназначенным для внутреннего пользования. Примером таких документов могут быть заявки на проведение безналичных платежей или выдачу денег из управленческой кассы. В форму первичных учетных документов целесообразно ввести такие обязательные поля, как "Направление деятельности", "Код затрат", "Центр ответственности", которые сразу же позволят определить принадлежность хозяйственных операций к тому или иному центру ответственности, бизнес-процессу, временному периоду.

При разных вариантах организации управленческого учета порядок документооборота будет различным. Если все учетные документы поступают к бухгалтеру, ведущему управленческий учет, то необходимо лишь зафиксировать это положение в регламенте. Если же бухгалтер отражает данные в управленческом учете на основе базы данных бухгалтерского учета, то необходимо разработать отдельный документ, регламентирующий порядок переноса учетных записей о хозяйственных операциях из бухгалтерской базы в управленческую. Одна из возможных форм этого документа представлена в таблице.

В регламенте документооборота должен определяться не только порядок отражения хозяйственной деятельности в управленческом учете, но и состав управленческой отчетности. Каждому из отчетов должна быть дана краткая характеристика, необходимо также определить периодичность формирования отчетов и представления их руководству.

2.2. Рабочий план счетов в целях управленческого учета

План счетов управленческого учета служит для удобной классификации управленческой информации по объектам учета 7 . А. Башков определяет следующий подход к управленческому учету, согласно которому управленческий учет должен базироваться на тех же принципах, что и бухгалтерский 8 . Существуют следующие положительные моменты при такой организации учета, когда управленческий учет приближен к бухгалтерскому: возможность просчета принимаемого на основе управленческих данных решения в бухгалтерских отчетах, так как бухгалтерские отчеты являются основными документами для внешних пользователей; экономия ресурсов, так как на ведение двух систем необходимо в двое больше ресурсов; минимизация риска дополнительных ошибок при повторном вводе информации с первичных документов.

Структура Плана счетов управленческого учета строится по тем же принципам, что и в классическом бухгалтерском учете.

Управленческий план счетов есть инструмент для фиксации информации, которую в дальнейшем необходимо мониторить, контролировать, анализировать в целях управления. Поэтому, основное отличие его от бухгалтерского аналога - удобство для накапливания информации в необходимых для управления аналитических срезах и трансформация в удобочитаемую управленческую отчетность.

С одной стороны, информация в управленческом учете более детализирована и структурирована, чем в бухгалтерском учете. Поэтому зачастую требуется дробление типовых счетов на дополнительные субсчета, а также введение новых, нестандартных счетов или проводок. С другой стороны, в управленческом учете некоторые бухгалтерские счета не используются, поскольку не несут смысловой нагрузки для менеджмента компании.

1) Для обеспечения бесперебойной работы территориально удаленной транспортной базы необходим постоянный резерв денежных средств на базе. Поэтому образуется центр финансовой ответственности с собственной кассой. В управленческом учете вводятся субсчета: 50.1 - касса основная, 50.2 - касса транспортной базы.

Учет расчетов с бюджетом можно вести свернуто, без детализации. Достаточно выделить один счет, на котором будут накапливаться начисление, возмещение налогов и их уплата.

Допускается упрощение учета доходов, расходов, обязательств и активов в нарушение канонов бухгалтерского учета.

2) Закупленные строительные материалы для ремонта офиса в случае их предполагаемого расходования в периоде можно напрямую списать на статью расходов “Ремонт и содержание зданий”, минуя постановку на складской учет.

В компаниях, где вероятность приобретения или создания нематериальных активов крайне низкая, можно не открывать отдельный счет. При появлении объекта нематериальных активов его можно учитывать в составе основных средств.

В инструкции по применению плана счетов управленческого учета возможны нестандартные, но отвечающие требованиям полезности информации решения.

3) В бухгалтерском учете отсутствует понятие “готовые (выполненные) работы на складе” (по аналогии с понятием “готовая продукция”). Введение в план счетов такого счета позволяет контролировать объемы выполненных строительных работ, которые по тем или иным причинам не сдаются заказчику. В классическом варианте их необходимо относить к “незавершенке”, но в этом случае на одном счете оказывается как незавершенные производством объекты, так и объекты, на которых реально выполнены все физические объемы. На самом деле, для управленца-производственника это два разных понятия. Этот пример можно развить дальше и предложить ввести еще один промежуточный счет “выполненные, но не принятые заказчиком работы”, т. е. объемы работ на которые акты сдачи-приемки выставлены заказчику, но последним еще не подписаны. Такое перемещение строительных работ по цепочке “незавершенное производство”-”готовые работы”-”выполненные, но не принятые работы” - “выполненные и принятые работы” позволяет не только следить за физическим состоянием выполняемых работ, но и строить отчеты о прибылях и убытках в различных срезах: прибыли и убытки заработанные, прибыли и убытки отложенные, прибыли и убытки “закопанные в землю” и т. д.

2.3. Отражение УУ в УП сельскохозяйственных организаций

В соответствии с Федеральным законом от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» основными задачами бухгалтерского учета являются:

Формирование полной и достоверной информации о деятельности организации и ее имущественном положении;

Обеспечение информацией внутренних и внешних пользователей;

Предотвращение отрицательных результатов хозяйственной деятельности организации.

Данные функции бухгалтерского учета по обслуживанию информационных потребностей внутренних пользователей составляют одну из основных задач управленческого учета.

Федеральным законом № 129-Ф3 предусмотрены самостоятельная разработка учетной политики организации, утверждение рабочего плана счетов, форм нетиповых первичных документов, порядка контроля за хозяйственными операциями. Таким образом, учетная политика организации затрагивает те элементы учета, которые входят в систему управленческого учета. Конфиденциальность бухгалтерской информации является отличительной особенностью управленческого учета.

В соответствии с ПБУ 1/08 «Учетная политика организации» в составе учетной политики утверждаются:

Рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий синтетические и аналитические счета, необходимые для ведения бухгалтерского учета в соответствии с требованиями своевременности и полноты учета и отчетности;

Формы первичных учетных документов, применяемых для оформления фактов хозяйственной деятельности, по которым не предусмотрены типовые формы первичных учетных документов, а также формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности;

Порядок проведения инвентаризации активов и обязательств организации;

Методы оценки активов и обязательств;

Правила документооборота и технология обработки учетной информации;

Порядок контроля за хозяйственными операциями;

Другие решения, необходимые для организации бухгалтерского учета.

Объектами управленческого учета являются затраты организации в целом, структурных подразделений (центров ответственности), результаты хозяйственной деятельности, внутреннее ценообразование, бюджетирование и внутренняя отчетность. Важной задачей учета затрат организации является их разграничение в зависимости от временных периодов:

Затраты будущих отчетных периодов (затраты произведены в текущем периоде, но относятся к будущим отчетным периодам);

Затраты текущего отчетного периода, включаемые в себестоимость данного периода;

Резервируемые затраты (затраты, включаемые в себестоимость продукции в текущем периоде впредь до возникновения фактических расходов в будущем).

Данный классификационный признак весьма важно соблюдать при составлении учетной политики и при разработке системы производственных счетов организации. При умелом оперировании резервируемыми счетами сельскохозяйственная организация, соблюдая допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности и требование осмотрительности в учетной политике, может иметь определенный финансовый выигрыш во времени.

Не менее важным для организации управленческого учета является классификация затрат по степени готовности продукции или по законченности производственного цикла. Для этих целей расходы могут быть разделены на затраты:

По готовой продукции (работам, услугам);

По полуфабрикатам;

В незавершенном производстве.

Готовая продукция - это продукция, завершенная в производстве, подготовленная к продаже потребителям и соответствующая действующим стандартам (техническим и иным условиям).

Полуфабрикаты - готовая продукция отдельных стадий производства, которая может быть использована в качестве материалов или комплектующих изделий в следующей стадии (фазе) производства в данной организации или на других предприятиях.

Незавершенным производством считается продукция частичной готовности, не прошедшая всех процессов обработки в соответствии с технологией производства и не представляющая собой полуфабрикат (например, для сельскохозяйственных организаций это вспашка зяби, посев озимых культур, внесение удобрений под урожай будущего года).

Положением по ведению бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации, утвержденным приказом Минфина России от 29.07.1998 №34н. предусмотрены следующие варианты оценки готовой продукции и незавершенного производства: по фактической производственной себестоимости, по нормативной плановой себестоимости, по прямым статьям затрат, а в единичном производстве - по фактическим производственным затратам.

Важной задачей управленческого учета является выбор метода калькулирования себестоимости, под которым понимается исчисление себестоимости произведенной продукции, выполненных работ и оказанных услуг.

При калькулировании в зависимости от специфики деятельности предприятия могут использовать методы калькулирования, классифицированные следующим образом:

По оперативности контроля - методы учета затрат в процессе производства продукции и методы учета прошлых затрат;

По объектам учета затрат - методы учета при массовом в серийном производстве (по деталям, частям изделий, изделиям, группам однородных изделий, процессам, переделам) и при индивидуальном и мелкосерийном производстве (по заказам).

Нормативный метод учета и калькулирования себестоимости продукции обычно характеризуется тем, что на предприятии по каждому изделию на основе действующих норм и смет расходов составляется предварительная калькуляция нормативной себестоимости изделия. Если бы в течение месяца все затраты на предприятии соответствовали действующим нормам и нормативам, а объем производства соответствовал запланированному, то фактическая себестоимость изделия была бы равна нормативной.

В течение отчетного периода фактическая величина прямых переменных расходов отражается по дебету счета 20 «Основное производство и кредиту счетов 10 «Материалы», 70 «Расчеты персоналом по оплате труда», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» и др. В конце отчетного периода (ежемесячно) на затраты основного производства относится доля косвенных расходов организации: дебет счета 20 «Основное производство» кредит счетов 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы».

По дебету счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» отражается фактическая производственная себестоимость выпущенной из производства продукции, сданных работ и оказанных услуг за отчетный период (месяц) в корреспонденции с кредитом счета 20 «Основное производство».

По кредиту счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» отражается нормативная (плановая) себестоимость произведенной продукции, сданных работ и оказанных услуг (в корреспонденции с дебетом счета 43 «Готовая продукция»). Стоимость продукции, работ, услуг определяется как произведение нормативной себестоимости единицы и фактического объема производства в физических единицах.

Сопоставлением дебетового и кредитового оборотов по счету 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» на последнее число месяца определяется отклонение фактической производственной себестоимости произведенной продукции, сданных работ и оказанных услуг от нормативной (плановой) себестоимости. Экономия, т.е. превышение нормативной (плановой) себестоимости над фактической, сторнируется по кредиту счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» и дебету счета 90-2 «Себестоимость продаж». Перерасход, т.е. превышение фактической себестоимости над нормативной (плановой) списывается с кредита счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» в дебет счета 90-2 «Себестоимость продаж» дополнительной записью. Счет 40 «Выпуск продукции (работ, услуг) закрывается ежемесячно и сальдо на отчетную дату не имеет. В учетной политике организации должен быть указан порядок применения нормативного метода учета затрат. Данные о выявленных отклонениях позволяют руководителям всех уровней производственного процесса управлять себестоимостью продукции, а бухгалтерии калькулировать фактическую себестоимость изделия путем корректировки нормативной себестоимости изделия на соответствующую долю отклонений от норм по каждой статье.

Если организация в течение отчетного периода учитывает расходы, разделяя их на прямые и косвенные, то в приказе по учетной политике необходимо указать базу распределения косвенных расходов (общепроизводственных и общехозяйственных), которая должна соответствовать методу калькулирования себестоимости по полным затратам.

Если организация в учетной политике указывает, что себестоимость калькулируется по переменным расходам, т. е. применяется система «директ-костинг», то административно-хозяйственные расходы будут считаться периодическими затратами. Именно управленческие расходы в соответствии с российским законодательством в области бухгалтерского учета могут признаваться расходами периода и, как следствие, списываться на финансовые результаты в периоде их возникновения. Выбор того или иного порядка признания управленческих и коммерческих затрат представляет собой право организации, и выбранный вариант должен закрепляться в таком внутреннем документе предприятия, как его учетная политика.

В учетной политике организации в обязательном порядке должны быть указаны способ определения стоимости израсходованных материальных ресурсов и способ начисления амортизации. Данная информация представляется для целей финансового и налогового учета, однако непосредственно связана с управленческим учетом, так как выбор определенного способа влияет на величину затрат на производство продукции.

Важным аспектом, который должен быть указан в учетной политике, является способ организации управленческого учета. Возможно использование единой системы учета затрат в финансовом и управленческом учете, которая называется однокруговой (монистической). Счета управленческого учета могут быть обособлены, т. е. предусматривается двухкруговая (дуалистическая) система учета затрат.

Варианты организационно-технического раздела учетной политики для целей управленческого учета представлены в таблице.

Элементы учетной политики для целей управленческого учета 9

Таким образом, учетная политика организации в части организационно-технического раздела для управленческого учета должна содержать информацию о выбранных вариантах учета прямых, косвенных затрат, об оценке готовой продукции, незавершенного производства, об организации учета расходов на счетах бухгалтерского учета. Это позволит в большей степени использовать возможности управления затратами в целях их снижения и увеличения финансовых результатов.

Практическая часть

Торговое предприятие реализует постоянную номенклатуру изделий. В упрощенном виде ассортимент товаров состоит из болтов, гаек и шайб определенного размера. Обычно крепеж продается в комплекте (болт + гайка + шайба), но реализация отдельных наименований также имеет место. Приемлемый диапазон продаж (масштабная база) – от 2 до 6 т крепежа.

Товарооборот предприятия подвержен сезонным колебаниям.

Исходная информация о затратах и доходах организации в несезонный период представлена в таблице:

оценить «вклад» каждого вида товаров в формирование общей прибыли предприятия, для чего нужно определить рентабельность каждого вида продукции, основываясь на расчетах полной и неполной себестоимости; дать рекомендации руководству о совершенствовании ассортимента реализуемых товаров;

для каждого случая построить график безубыточности.

В предстоящем месяце ожидается резкое повышение объема продаж. Сезонный спрос позволит увеличить реализацию до 6,5т, что потребует аренды дополнительных складских помещений. Постоянные издержки (арендная плата) возрастут на 1000 руб., переменные затраты по каждому наименованию – на 5%. Цена на шайбы повысится на 10% вследствие ее частичной реализации в фасованном виде через магазины. Произойдут структурные изменения в сторону более рентабельного вида продукции – гаек, в результате чего номенклатура реализуемых изделий будет выглядеть следующим образом: болты – 4000 кг, гайки – 1750 кг, шайбы – 750 кг.

определить прибыль предприятия в новых условиях и факторы, повлиявшие на ее изменение.

I . Согласно условиям задачи, сначала рассчитаем прибыль предприятия в несезонный период:

1.прибыль = совокупный Мд – совокупные пост расходы

Мд = выручка от продажи – переменные расходы

выручка от продажи = цена * объем продаж

Рассчитаем выручку на каждый вид продукции:

а) болты: Вб = 9,5 * 3500 = 33250

гайки: Вг = 13 * 1000 = 13000

шайбы: Вш = 14 * 500 = 7000

Общая сумма выручки: В = 33250 + 13000 + 7000 = 53250

б) общая сумма переменных расходов = 7,5 * 3500 + 9,5 * 1000 + 12000 * 500 = 26250 + 9500 + 1000 = 41750

в) Мд = 53250 – 41750 = 11500

г) прибыль = 11500 – 6000 = 5500.

2. Следующей задачей стоит определение «вклада» каждого вида товаров в формировании общей прибыли. Для этого определяется рентабельность каждого вида продукции по полной себестоимости.

рентабельность = прибыль / полная с\с

полная с\с = переменные расходы + постоянные расходы

Рентабельность каждого вида продукции, основанная на расчетах неполной с\с:

а) Мд на каждый вид продукции:

болты: Мдб = 33250 – (7,5 * 3500) = 33250 – 26250 = 7000 руб.

гайки: Мдг = 13000 – (9,5 * 1000) = 13000 – 9500 = 3500 руб.

шайбы: Мдш = 7000 – (12000 * 500) = 7000 – 6000 = 1000 руб.

б) прибыль на каждый вид продукции

болты: Пб = 7000 – (6000 / 3) = 7000 – 2000 = 5000 руб. пропорционально на каждый вид продукции

гайки: Пг = 3500 – (6000 / 3) = 3500 – 2000 = 1500 руб.

шайбы: Пш = 1000 – (6000 / 3) = 1000 – 2000 = -1000 руб.

в) рентабельность на каждый вид продукции, основанная на расчетах полной с\с

болты: Рб = 5000 / (26250 + 2000) * 100 % = 17,7 %

гайки: Рг = 1500 / (9500 + 2000) * 100% = 13%

шайбы: Рш = -1000 / (6000 + 2000) * 100% = -12,5%

г) рентабельность каждого вида продукции, основанная на расчетах неполной с\с

болты: Рб1 = 5000 / 26250 * 100% = 19%

гайки: Рг1 = 1500 / 9500 * 100% = 15,8%

шайбы: Рг1 = -1000 / 6000 * 100% = -16,7%

Вывод: По результатам проведенных расчетов гайки являются самым рентабельным товаром. Руководству даются рекомендации: очень высоки переменные затраты на 1 кг в руб. при изготовлении шайб, т.е. 12 руб. на 1 кг. Т.о. необходимо для изготовления шайб понизить стоимость сырья (покупать более дешевый металл) и по возможности понизить оплату труда основных производственных рабочих или повысить цену на продажу 1 кг шайб в руб.

3.С помощью метода уравнения определим точку безубыточности для каждого вида продукции.

Точка безубыточности = совокупный постоянный расход / Мд на 1 единицу продукции

Мд на каждый вид 1 единицы продукции = Мд каждого вида / объем продажи

а) Мд на единицу продукции каждого вида отдельно:

на 1 болт: Мд единицы продукции = 7000 / 3500 = 2 руб.

на 1 гайку: Мд единицы продукции = 3500 / 1000 = 3,5 руб.

на 1 шайбу: Мд единицы продукции = 1000 / 500 = 2 руб.

б) точка безубыточности на каждый вид продукции

болты: Тб = 2000 / 2 = 1000 кг

гайки: Тб = 2000 / 3,5 = 571,4 кг

шайбы: Тб = 2000 / 2 = 1000 кг

в) точка безубыточности в условиях продажи 3 видов одновременно

Мд на единицу продукции = Мд на всю продукцию / объем продаж = 11500 / (3500 + 1000 + 500) = 2,3 руб.

г) точка безубыточности на все виды продукции = 6000 / 2,3 = 2608,7 кг.

4. Графики

а) график безубыточности болтов

прямая затрат У1: У1=пост расходы + пер расходы * (х)объем продаж в точке безубыточности вида продукции

У1= 2000+7,5*1000=9500 руб.

прямая выручки У2: У2=9,5х

У2=9,5*1000=9500

пост р = 2000 руб.

Т.б. = 1000 кг

Все затраты = 2000+26250=28250 руб.

объем продаж = 3500 кг

Отрезок СД иллюстрирует прибыль при объеме продаж 3500 кг болтов

Отрезок ВС характеризует выручку от продажи в сумме 33250 руб. при объеме продаж 3500 кг болтов

Отрезок ВД характеризует размер совокупных расходов в сумме 28250 руб. при объеме продаж 3500 кг болтов

б) график безубыточности гаек

У1=2000+9,5*571,4=7428 руб.

У2=13*571,4=7428 руб.

пост р = 2000 руб.

Т.б. = 571,4 кг

Все затраты = 2000+9500=11500 руб.

объем продаж = 1000 кг

Отрезок СД иллюстрирует прибыль при объеме продаж 1000 кг гаек;

Отрезок ВС характеризует выручку от продажи в сумме 13000 руб. при объеме продаж 1000 кг гаек;

Отрезок ВД характеризует размер совокупных расходов в сумме 11500 руб. при объеме продаж 1000 кг гаек;

в) график безубыточности шайб

прямая затрат У1: У1=2000 + 12х

У1= 2000+12*1000=1400 руб.

прямая выручки У2: У2=14х

У2=14*1000=14000

пост р = 2000 руб.

Т.б. = 1000 кг

Все расходы = 2000+6000=8000 руб.

объем продаж = 500 кг

Отрезок СД иллюстрирует убыток при объеме продаж 500 кг шайб;

Отрезок ВС характеризует выручку от продажи в сумме 7000 руб. при объеме продаж 500 кг шайб, которая меньше затрат на 1000 руб.;

Отрезок ВД характеризует размер совокупных расходов в сумме 8000 руб. при объеме продаж 500 кг шайб, которые превышают сумму выручки.

II . Определить прибыль организации в новых условиях и факторы повлиявшие на ее изменение

К п. 2 таблицы: т.к. выросли расходы на 5% на каждый вид

Болты 7,5+7,5*5%=7,9 руб.

Гайки 9,5+9,5*5%=10 руб.

Шайбы 12+12*5%=12,6 руб.

К п. 3 таблицы:

Постоянные расходы = 6000+1000=7000 руб.

К п. 4 таблицы:

Болты 9,5 руб. (как и было);

Гайки 13 руб. (как и было);

Шайбы 14+14*10%=12,6 руб.

Тб= совокупные пост. расходы /Мд на ед. продукции;

Тб в ден. измерении = Тб*цена;

Мд ед. = Мд/объем продаж;

Мд= выручка от продажи – пер. затраты;

а) Выручка:

Выручка = цена * объем продаж;

Болты 9,5*4000=38000 руб.

Гайки 13*1750=22750 руб.

Шайбы 15,4*750=11550 руб.

Общая выручка = 72300 руб.

б) Переменные расходы:

Болты 7,9*4000=31600 руб.

Гайки 10*1750=17500 руб.

Шайбы 12,6*750=9450 руб.

Общая сумма пер расходов = 58550 руб.

в) Общий Мд:

Мд=72300-58550=13750 руб.

г) Мд на ед. продукции:

Мд=13750\(4000+1750+750)=2,12 руб.

д) Тб:

Тб=7000\2,12=3302 кг

е) Мд по каждому виду продукции:

Болты 38000-31600=6400 руб.

Гайки 22750-17500=5250 руб.

Шайбы 11550-9450=2100 руб.

ж) Мд на ед. каждого вида продукции:

Болты 6400\4000=1,6 руб.

Гайки 5250\1750=3 руб.

Шайбы 2100\750=2,8 руб.

з) Тб по каждому виду продукции:

Пост расходы\3=7000\3=2333,33 руб.

Болты 2333,33\1,6=1458 кг

Гайки 2333,33\3=778 кг

Шайбы 2333,33\2,8=833 кг

и) Тб в денежном измерении:

Болты 1458 кг * 9,5 кг = 13851 руб.

Гайки 778 кг * 13 руб. = 10114 руб.

Шайбы 833 кг * 15,4 руб. = 12828,2 руб.

Тб общая: 36793,2 руб.

к) кромка безопасности:

Кб = (планируемая выручка от продажи продукции, руб. – Тб, руб.)/планируемая выручка от продажи прод., руб * 100%

Кб по каждому виду продукции:

Болты ((38000-13851)\38000)*100%=63,6%

Гайки ((22750-10114)\22750)*100%=55,5%

Шайбы ((11550-12828,2)\11550)*100%=-11,1%

л) Кб общая:

Кб общ = (72300-36793,2\72300)*100%=49,1%

2.Прибыль = выручка – пост расходы – пер расходы

Прибыль по каждому виду продукции:

Болты 38000-2333,33-31600=4066,7 руб.

Гайки 22750-2333,33-17500=2916,7 руб.

Шайбы 11550-2333,33-9450=-233,3 руб.

Общая сумма прибыли 72300-7000-58550=6750 руб.

Вывод:

Общая сумма прибыли увеличилась на 6750-5500=1250 руб. по организации в целом, т.к. убыточным является выпуск шайб для организации.

Заключение

Методологические решения, выбор способов трактовки и оценки хозяйственных фактов в управленческом учете не менее, а часто и более важный вопрос, чем формирование внешней финансовой учетной политики.

У управленческого учета организации всегда есть актуальные пользователи - менеджмент фирмы. И его информационные запросы всегда гораздо более конкретны, чем информационные потребности различных групп внешних пользователей бухгалтерской отчетности фирмы.

Важно понять, что, формируя учетную политику, мы вообще не ограничены рамками каких бы то ни было нормативных предписаний. Единственным методологическим ориентиром в данном случае являются информационные потребности пользователей внутренней управленческой бухгалтерской отчетности фирмы. Фактически здесь любой вопрос, связанный с отражением в учете фактов хозяйственной жизни организации, представляет собой область учетной политики.

Довольно часто управленческий учет рассматривается как область учета затрат организации. В действительности это не так. Для того чтобы управлять компанией, нам недостаточно информации о ее затратах, даже если такая информация сформирована самыми современными учетными методами. Управленцам, так же как и внешним пользователям отчетности, необходимы данные об активах и пассивах фирмы, ее доходах и расходах, они должны принимать решения в области платежеспособности организации и оценивать рентабельность ее деятельности и т. д. Однако такая информация необходима управленцам в формате, который будет максимально удобен для оценки хозяйственных ситуаций "изнутри". И вот здесь решение методологических проблем становится крайне важным. Ведь в управленческом учете мы можем применять метод ФИФО, признавать выручку по оплате и т. п. Но при этом каждое методологическое решение мы должны соотносить с содержанием информации, которая поступит пользователям управленческой отчетности в результате его применения. То есть в этом случае нам необходимо детально анализировать тот или иной вариант ведения учета с точки зрения его возможностей по раскрытию содержания отдельных фактов хозяйственной жизни и финансового положения фирмы в целом (или отдельных его аспектов). Так, например, в управленческом учете мы можем применять метод ФИФО, но нам нужно понимать, что в условиях роста цен он не только позволяет учесть влияние роста расходов на прибыль, но и искажает оценку остатка запасов и т. п.

Одним из основных преимуществ, получаемых хозяйствующими субъектами от использования учетной политики для целей управленческого учета, является рост их конкурентоспособности благодаря организации внутрифирменного управления на базе специальным образом подготовленной, структурированной оперативной информации.

Список литературы

1. Закон Российской Федерации "О бухгалтерском учете" от 21.11.1996 №129-ФЗ.

2. Закон Российской Федерации "Об аудиторской деятельности" от 30.12.2008 №307-ФЗ.

3. Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/98: (изменен) Приказ Минфина России от 06.10.2008 №106н

4.Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации: Приказ Минфина России от 29.07.1998 № 34н.

5.Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99: Приказ Минфина России от 06.05.1999 № 33н.

8. Финансовая отчетность /Под ред. В.С. Хатнюк - М. 2004 г.- 256с.

9. Финансы и отчетность на предприятиях/Под ред. В.С. Хатнюк М. – 2008г.-89с.

10.Божко П. Особенности управленческого учета на российских предприятиях. – http://www.fd.ru/article/1381.html №2 (февраль) 2003.

11.Черненко А. Кто и как должен заниматься управленческим учетом? – //Управление компанией http://www.rcb.ru/

14.Справочная правовая система «Гарант»

15. Справочная правовая система «Консультант – плюс»

1 См. в приложение

2 См. в приложение

3 Рис.4 см. в приложение

4 Божко П. Особенности управленческого учета на российских предприятиях. – http://www.fd.ru/article/1381.html №2 (февраль) 2003.

1.Учетная политика для целей бухгалтерского учета Основы учетной политики Под учетной политикой понимается принятая организацией совокупность способов ведения бухгалтерского учета ... их себестоимости и на принятие управленческих решений. Кроме того, выбранный...

ВВЕДЕНИЕ……….

1.Теоретические и методические основы составления учетной политики в целях управленческого учета…………………

1.1. Понятие и содержание учетной политики для целей управленческого учета…………………………………………………………………………………

1.2.Методика формирования учетной политики в управленческом учете………………………………………………………………………………..

1.3. Внутрифирменные стандарты управленческого учета………..

2. Разработка отдельных элементов учетной политики в целях управленческого учета……….

2.1. Организация документооборота в системе управленческого учета……..

2.2. Рабочий план счетов в целях управленческого учета……

2.3. Отражение УУ в УП сельскохозяйственных организаций……..

Практическая часть……..

Заключение………….

Список литературы……..

Приложение……..

Введение

В экономическую жизнь нашей страны управленческий учёт вошёл вместе с возникновением и ростом предприятий, ориентированных на рынок. В конкурентной среде от правильных, адекватных этой среде управленческих решений зависит зачастую не только процветание бизнеса, но и само его существование. Под воздействием различных объективных факторов, вызываемых новыми технологиями, государственным регулированием и ростом предприятий, усложняется структура бизнеса, возникает потребность в его дроблении на множество юридических лиц, в одновременном развитии многих направлений деятельности, в формировании значительного количества структурных подразделений (отделов, служб) как на уровне отдельных юридических лиц, так и на уровне холдингов.

Как в этих условиях руководство подобных предприятий (здесь предприятие понимается в широком смысле, как бизнес) может знатьвсё обо всём, чтобы не ошибиться в принятии управленческих решений? Задачу предоставления необходимой информации решает управленческий учёт – система сбора и анализа данных о финансовой деятельности предприятия, ориентированная на потребности высшего руководства и владельцев предприятия в информации, необходимой для принятия стратегических и тактических управленческих решений.

Управленческий учет в компаниях, работающих в любых направлениях и сферах деятельности, начинается с учетной политики. Учетная политика по управленческому учету фиксирует и документально регистрирует принципы и методы в учете всевозможных хозяйственных операций, на которых и базируется управленческий учет, например, метод списания ТМЦ, расчет амортизации и себестоимости продукции, и получения финансового результата и др.

Актуальностью темы курсовой работы «Учетная политика для целей управленческого учета» является переход российской экономики, от административной системы хозяйствования к рыночной, который существенно изменил условия деятельности организаций. Их конкурентоспособность на современном этапе во многом определяется отлаженной системой информационного обеспечения управления деятельностью хозяйствующего субъекта, в рамках которой, как правило, функционируют три вида учета: финансовый, налоговый и управленческий. Цели, принципы и правила их ведения различны, поэтому первичная учетная информация должна обрабатываться по трем специфичным алгоритмам. Фундаментальной основой построения учетной системы является учетная политика организации, во многом обусловливающая экономическую эффективность деятельности организации. Выбор варианта учетной политики зависит от множества факторов. Финансовый и налоговый виды учета ведутся согласно принятым учетным политикам, формирование которых регламентируется законодательно, а их теоретико-методические основы изучены в достаточной степени. Вопросы создания учетной политики в целях управленческого учета в современных исследованиях практически не рассматриваются. является само понятие "учетная политика в системе управленческого учета" (далее по тексту - УПУУ). Отсутствуют научные исследования, раскрывающие задачи и место учетной политики в системе управленческого учета, а также методические рекомендации по ее составлению.

Создание и применение УПУУ позволит сформировать и преобразовать первичную информацию в вид, в наибольшей степени отвечающий поставленным целям внутрифирменного управления (ценообразование, анализ доходности отдельных видов продукции, структуры ассортимента и т.д.) и способствующий принятию оптимальных управленческих решений.

Целью курсовой работы является обоснование целесообразности использования учетной политики в системе управленческого учета, а также разработка методики ее формирования. Для достижения указанной цели в работе были поставлены следующие задачи:

· раскрыть сущность понятия "учетная политика для целей управленческого учета" и дать обоснование необходимости ее применения для постановки управленческого учета в хозяйствующих субъектах;

· обосновать основные положения методики создания УПУУ и этапы ее формирования;

· рассмотреть внутрифирменные стандарты управленческого учета;

· рассмотреть организацию документооборота в системе управленческого учета;

· изучить особенности учетной политики на примере сельскохозяйственных организаций

Предметом исследованияявляются теоретико-методические положения и организационные подходы к определению роли и содержания учетной политики для целей управленческого учета.

Методологической основой явились: Закон Российской Федерации "О бухгалтерском учете", Положения по бухгалтерскому учету, литература отечественных авторов, журналы и Интернет-ресурсы.

1.Теоретические и методические основы составления учетной политики в целях управленческого учета

1.1. Понятие и содержание учетной политики для целей управленческого учета

Учётная политика представляет собой набор правил, в совокупности отвечающих на вопрос, что и как отражается в системе управленческого учёта. В этой связи задачей консультанта является формирование и изложение учётной политики в ясной, логичной форме, обеспечивая взаимоувязку отдельных её положений.

Учётная политика может в основе своей иметь международные стандарты бухгалтерского учёта (International Accounting Standards - IAS) и чисто специфические положения, направленные на то, чтобы наиболее полно удовлетворить потребности руководства предприятием в информации, необходимой для принятия управленческих решений.

Характеристика некоторых положений IAS, которые могут применяться в практической работе по постановке и ведению управленческого учёта.

1. Запасы и материалов должны оцениваться по наиболее низкой стоимости из двух возможных вариантов: либо по стоимости затрат на их приобретение/создание и доставку до текущего места пребывания, либо по ценам возможной реализации за вычетом затрат на неё.

2. Если точная стоимость конкретных запасов и материалов неизвестна, для её определения используется преимущественно метод FIFO или метод средней взвешенной.

3. Стоимость использованных в производстве запасов и материалов относится на затраты предприятия в том периоде, в котором предприятием получен соответствующий доход.

4. Если стоимость запасов и материалов уменьшена до цены их возможной реализации, эта разница считается затратами. При восстановлении этой разницы в позднейшем периоде она считается доходом, уменьшающим себестоимость реализованных в этом периоде товаров и услуг.

5. Материальные активы, имеющие ограниченный период “жизни”, должны поэтапно списываться на затраты посредством амортизационных отчислений в зависимости от сроков их износа и других (например, юридических) временны х ограничений по их использованию.

6. Отчёт о движении денежных средств объясняет причины изменения сумм денежных средств и их эквивалентов за отчётный период. Отчёт должен подразделять движение средств на операционную, инвестиционную и финансовую деятельность.

7. Экстраординарные, необычные для деятельности предприятия доходы и расходы должны показываться отдельно после прибыли/убытка от основной деятельности.

8. Коррекция фундаментальных ошибок отражается либо как коррекция прошлого периода, либо относится на прибыль/убыток текущего.

9. Расходы на исследования и разработки учитываются как текущие затраты. Но такие расходы могут и капитализироваться (накапливаться), если их можно чётко отнести к конкретному проекту (продукту), от последующей реализации которого предприятие получит конкретный доход. В этом случае данные расходы будут отнесены на затраты как себестоимость реализации данного продукта или как амортизация при его использовании в производственном процессе предприятия.

10. Доходы и затраты на строительство в случае возможности их точной оценки могут относиться к определённому периоду пропорционально проценту завершённости строительства (the percentage-jf-completion method). В противном случае, расходы на строительство покрываются доходами в отчётном периоде только в сумме этих расходов (cost recovery method), а в случае прогнозируемых убытков эти убытки должны признаваться немедленно.

11. Основные средства первоначально должны оцениваться по стоимости их создания/приобретения. Основные средства относятся на затраты путём амортизационных начислений. Переоценка ОС в сторону увеличения их стоимости относится непосредственно на собственный капитал предприятия, минуя отчёт о прибылях и убытках. Если переоценка приводит к уменьшению стоимости ОС, эта разница отражается в отчёте о прибылях и убытках, кроме случаев, когда предыдущая переоценка привела к увеличению собственного капитала компании, минуя этот отчёт.

12. Финансовый лизинг предполагает переход рисков и доходов, связанных с объектом лизинга (оборудованием) к лизингополучателю. Лизингополучатель капитализирует объект лизинга по наименьшей его стоимости, включая дисконтированную сумму лизинговых платежей. Если нет уверенности в последующем переходе права собственности на объект лизинга, амортизация начисляется в зависимости от того, какой период короче: жизни объекта или срока лизинговых платежей. Лизингодатель учитывает объект лизинга как дебиторскую задолженность, а доход от лизинга отражается на основе нормы лизинговых платежей.

13. Доход от продаж признаётся, если к клиенту переходят контроль, риски и выгоды собственника отгруженной продукции, и если этот доход может быть точно определён. Доход учитываетя, как правило, как сумма денежной задолженности клиента за отгруженную продукцию (оказанные услуги). Дисконтирование (поправка на процентную ставку по вложенным средствам) производится, если срок платежей существенно запаздывает по сравнению с датой отгрузки. Затраты предприятия должны соответствовать реализованной в периоде продукции. Если затраты по отгруженной в периоде продукции можно установить только в будущем, то и доход от такой реализации должен быть отнесён к соответствующему периоду в будущем.

14. Курсовые разницы относятся к тому периоду, в котором они возникли (транзакции) и к периоду оценки по курсу на дату оценки (балансовые счета).

15. Инвестиции учитываются и переоцениваются по наиболее низкой стоимости (рыночная или стоимость затрат).

16. Резервы отражаются на балансе, если предприятие имеет соответствующие обязательства или существует уверенность в том, что соответствующие расходы будут иметь место.

17. К нематериальным активам могут относиться: рекламные кампании, обучение, расходы на начало ведения (организацию) бизнеса, научные исследования.

Приведённый список положений не является исчерпывающим, он лишь обрисовывает возможности, которые открывают международные стандарты консультанту, занимающемуся разработкой учётной политики.

Помимо общих моментов, таких как принцип отражения дохода (например, реализация товаров – по отгрузке, реализация услуг – по оплате), учётная политика должна включать в себя описание конкретных типовых операций с указанием счетов и проводок. Учётная политика является основным документом, обеспечивающим непрерывность и преемственность управленческого учёта. Поэтому её авторы должны позаботиться о том, чтобы в случае их ухода с предприятия новый специалист мог быстро войти в курс дела и понять сложившуюся методологию учёта.

Каждая из функционирующих в информационном поле организации учетных подсистем призвана полно и своевременно удовлетворить соответствующие информационные потребности определенного сегмента пользователей, преследующего специфические цели: финансовый учет – своевременно обеспечить пользователей внешней финансовой отчетностью, позволяющей проводить оценку финансового состояния организации; налоговый учет – правильно и в соответствии с установленными сроками рассчитаться с бюджетом и внебюджетными фондами, снизив при этом налоговое бремя организации; управленческий учет – обеспечить информационную поддержку менеджеров организации.

Принципы и правила ведения указанных видов учета различны. В отличие от финансового и налогового, управленческий учет законодательно не регламентируется и может осуществляться исходя из принципов российских, международных стандартов финансового учета и отчетности, а также внутренних правил конкретной организации в соответствии с информационными запросами ее менеджеров. Управленческий учет обеспечивает руководство компании качественно иной информацией, которая необходима для процессов планирования, учета, контроля и оценки деятельности как по организации в целом, так и по ее структурным подразделениям. В настоящее время в большинстве случаев принимаемые руководством решения носят интуитивный характер и не подкрепляются соответствующими расчетами на базе информации управленческого учета. Эффективную деятельность хозяйствующего субъекта гарантирует такое управление, которое воздействует на объект путем выбора оптимального из множества возможных решений на основании имеющейся для этого информации.

Первичная информация о деятельности хозяйствующего субъекта, используемая в системах финансового, налогового и управленческого видов учета, едина. Управленческий учет, кроме того, нуждается в дополнительной специфической информации. Для решения стоящих задач исходные данные должны обрабатываться по трем различным алгоритмам, предусматривающим принципы, правила и способы ведения каждого из указанных видов учета. Регламентировать и, тем самым, систематизировать, этот процесс призван такой инструмент, как учетная политика организации.

Роль и место учетной политики в формировании системы информационного обеспечения организации представлены на рис. 2, из которого следует, что регламентировать управленческий учет должна специально создаваемая для этих целей УПУУ. Под учетной политикой в системе управленческого учета понимается совокупность способов ведения управленческого учета, обеспечивающих его непрерывность и преемственность и способствующих реализации возможностей его элементов (бюджетирование, собственно учет и отчетность, внутренний контроль и управленческий анализ) в интересах внутрифирменного управления хозяйствующим субъектом. УПУУ должна стать важнейшим связующим звеном менеджмента и учета организации. Ее использование позволит сформировать и преобразовать первичную информацию в вид, максимально отвечающий информационным запросам менеджеров и собственников организации, способствуя тем самым принятию ими адекватных управленческих решений.

Ряд положений, рассматриваемых в учетных политиках, составленных для целей финансового и налогового видов учета, являются одновременно прерогативой управленческого учета (выбор валюты учета, методов оценки оборотных и внеоборотных активов, порядка их списания, методов начисления и списания резервов). Однако ряд вопросов свойственен лишь управленческому учету, в связи с чем они должны отражаться только в УПУУ. К ним, в частности, относятся:

Перечень и классификация центров ответственности;

Формы внутренней отчетности, способствующие управлению затратами, продажами, дебиторской задолженностью и прочим;

Выделение контролируемых и неконтролируемых статей отчетности центров ответственности, персонализация документов внутренней отчетности;

Установление финансовых и нефинансовых критериев оценки деятельности центров ответственности;

Определение статей калькуляции, выбор методов учета затрат и калькулирования для отдельных центров финансовой ответственности;

Процедура распределения косвенных затрат между отдельными видами продукции (работ, услуг);

Выбор способа группировки и списания расходов на производство;

Выбор метода калькулирования;

Формирование трансфертного ценообразования и др.

Также, что УПУУ должна обеспечить подготовку не только более детализированной информации (по местам возникновения затрат и доходов, центрам ответственности и т.д.), но и нефинансовых данных (например, сведений о доле постоянных клиентов, времени простоя и ремонта оборудования, уровне квалификации персонала и т.д.).

1.2 Методика формирования УПУУ

Существует методика создания УПУУ, обеспечивающая комплексный и системный подход к подготовке управленческой информации. Формирование УПУУ представляет собой многоэтапный процесс (рис. 3) . Каждый из указанных этапов имеет свои особенности. Также существует концепция формирования учетной политики .

В частности, на начальном этапе анализируются факторы, влияющие на формирование УПУУ. Они условно разделены на внутренние и внешние. В учебной литературе и научных изданиях основное внимание уделяется внутренним факторам, влияние внешних рассматривается лишь в отдельных источниках. В качестве внешних факторов рассматриваются правовые, политические, социальные и ряд других. К внутренним отнесены организационные, кадровые, а также технико-технологические особенности производства.

Комбинация факторов индивидуальна для каждой организации, так же варьируется значимость и удельный вес каждого из них. Для проверки сделанных выводов на основе конкретных практических данных в рамках предложенной классификации выявлены и структурированы факторы, влияющие на формирование УПУУ организации общественного питания. Установлено, что для работы ресторана важнейшимииз нихявляются высокий уровень конкуренции, преимущественное использование скоропортящихся продуктов, трудно контролируемый процесс сохранности сырья и т.д.

При формировании УПУУ, имеющей индивидуальные особенности для каждой организации, необходимо исходить из специфики принимаемых в ней управленческих решений. Предлагаемые в современной литературе определения понятия "управленческое решение" не всегда полностью раскрывают его содержание. Для целей настоящего исследования под "управленческим решением" предложено понимать выбор экономически обоснованного варианта, осуществляемый руководителем в рамках своих должностных полномочий, служащий базой для реализации конкретных действий организации для оптимального достижения поставленной цели.

Изучение существующих точек зрения позволило вывести обобщенную классификацию управленческих решений, сгруппированных по таким классификационным признакам, как масштаб воздействия, характер цели, продолжительность действия, количество целей, участники принятия решений и другие.

Управленческие решения отличаются многообразием вариантов, большинство из которых (порядка 80%)принимается с использованием данных управленческого учета. Например, основным поставщиком информации для таких видов решений, как вербальные, неформализованные и другие, может стать управленческий учет. Локальные, тактические, традиционные, формализованные и ряд других видов решений, могут базироваться на данных как управленческого, так и финансового и налогового видов учета.

Одним из важнейших этапов формирования УПУУ является выделение элементов управленческого учета, реализации которых должна способствовать управленческая учетная политика. В современной литературе существуют различные взгляды на набор элементов управленческого учета. В состав элементов системы управленческого учета, предопределяющих построение УПУУ, следует включать: планирование (стратегическое, тактическое, операционное); собственно учет; управленческую отчетность; управленческий контроль и анализ. Практическая реализация перечисленных элементов возможна при соответствующем организационно-техническом обеспечении.

В результате выделяются следующие аспекты учетной политики: методического, технического, организационного (рис. 4). Методический аспект управленческой учетной политики, в первую очередь, следует посвятить:

Сферам, в которых управленческим учетом применяются подходы, отличные от финансового и налогового видов учета (например, при оценке материально-производственных запасов, списываемых в производство, в финансовом и налоговом видах учета, в отличие от управленческого, не предусмотрены такие методы как, ФИФО);

Способам калькулирования себестоимости реализованной продукции (работ, услуг), планированию затрат и контролю за использованием средств;

Разработке и учету нефинансовых показателей деятельности структурных подразделений.

В рамках технического аспекта УПУУ предложено рассматривать совокупность средств и приёмов, используемых организацией при ведении управленческого учета.

Организационный аспект УПУУ должен включать в себя вопросы, связанные с построением службы управленческого учета, ее взаимодействия с другими подразделениями и иные организационные вопросы формирования среды для подготовки информации в целях принятия внутрифирменных управленческих решений и контроля за их выполнением.

1.3. Внутрифирменные стандарты управленческого учета

Для постановки управленческого учета необходимо на уровне предприятия разработать регламентирующие документы, которые будут определять основные правила учета . Нормировать имеет смысл только те учетные процедуры, которые не соответствуют действующим на предприятии бухгалтерским стандартам. К основным регламентирующим документам можно отнести: корпоративные стандарты управленческого учета; план счетов управленческого учета; систему кодов, используемых для кодирования статей бюджета, статей затрат, центров ответственности, направлений деятельности и т. д.; порядок документооборота при ведении управленческого учета. При разработке стандартов управленческого учета необходимо ориентироваться на вид бизнеса, рынок, на котором работает предприятие, структуру предприятия и ее акционеров.

Построение в компании системы учета в целях управления ее бизнесом (далее система управленческого учета, сокращенно - СУУ) аналогично постановке бухгалтерского (финансового) учета и реализуется похожими этапами, а эксплуатация внедренной СУУ регламентируется документами, по содержанию аналогичным документам, регламентирующими практику бухгалтерского учета.

Однако, имеется значительное различие в статусе этих документов, определяемое различием пользователей бухгалтерской и управленческой отчетности. Бухгалтерский учет и отчетность регламентируются общепринятыми, внешними по отношению к компании стандартами (в России это, в первую очередь, ПБУ), а СУУ работает исключительно на основании внутрифирменных стандартов. Это отличие весьма существенно влияет на объем и требования, предъявляемые к учетным политикам бухгалтерского и управленческого учета.

Если основная цель учетной политики бухгалтерского учета выбрать и документально закрепить выбранный конкретной компанией один из допускаемых общепринятыми стандартами способ ведения учета, то предназначение управленческой учетной политики (УУП) гораздо шире. Цель УУП не может ограничиваться выбором наиболее приемлемых для компании альтернатив из допускаемых российскими ПБУ и иными нормативными документами. При разработке УУП необходимо принимать во внимание также наилучший мировой опыт, отраженный в международных стандартах финансовой отчетности, и опыт самих разработчиков СУУ применительно к особенностям бизнеса конкретной компании.

Более того, регламентация работы СУУ не может ограничиваться изданием УУП и утверждением рабочего плана счетов, форм первичных учетных документов, порядка проведения инвентаризации, методов оценки активов и обязательств, правил документооборота и т. д. Выполнение этих требований, установленных ПБУ 1/08 для бухгалтерской учетной политики, в данном случае недостаточно. Необходимо создание пакета внутрифирменных стандартов управленческого учета. Только вместе с этими документами возможно полноценное применение УУП в процессе функционирования СУУ. Эти документы можно разделить на несколько групп.

Инструктивно-методическая документация - подробные руководства, которые глубже раскрывают учетную политику, носят инструктивный и обучающий характер. Описывают хозяйственные операции с максимальной конкретикой: проводки, выбираемые субконто, порядок расчета суммовых и количественных величин.

В нормативно-справочной документации устанавливаются правила группировки однородных элементов информации. Это - различные справочники и классификаторы, структура и состав затратных и доходных статей, бюджетно-учетная структура и т. д.

Документы регламентирующего характера определяют регламенты, процедуры, устанавливают бизнес-процессы. В них описывается вся цепочка учетного процесса, назначаются ответственные, разграничиваются их функции, права и ответственность, оговариваются действия исполнителей при наступлении всех возможных, в т. ч. нестандартных событий. К регламентирующим документам также относится и порядок документооборота в целях СУУ. Он устанавливает порядок приема-передачи и хранения первичной и отчетной документации, ее основные характеристики. К документообороту прилагается альбом унифицированных форм учетных и отчетных документов.

При разработке внутрифирменных стандартов не следует отказываться от детального описания предмета учетных операций, нестандартных ситуаций, приведения примеров. Чем четче и подробней будет описан учетный процесс, тем меньше будет возникать проблемных ситуаций в процессе эксплуатации СУУ.

Очевидно, что создание пакета внутрифирменных стандартов СУУ - это кропотливая, и в тоже время творческая работа, предъявляющая высокие требования к разработчикам системы как в части знания теории и методологии учета, так понимания бизнеса компании и задач, которые намерен решать менеджмент компании при помощи внедряемой СУУ.

Прежде всего, разработчикам СУУ необходимо определить, для чего, с какой целью внедряется управленческий учет? Какие задачи предполагается решать с его помощью? Вариантов ответа много: управление затратами; контроль денежных потоков; управление оборотными средствами; повышение отдачи от вложенного капитала; планирование рациональной загрузки оборудования; контроль дебиторской задолженности и др. На практике возможны различные комбинации этих ответов. В зависимости от поставленных целей будут очерчены контуры СУУ.

Степень распространения СУУ по компании может варьироваться от сбора и обработки информации отдельным учетным подразделением до масштабной информационной системы с подключением производственного блока, систем управления заказами, логистикой и другими модулями. Такая система, подкрепленная мотивационными рычагами, в комбинации с бюджетным управлением перерастает в систему контроллинга - мощный современный инструмент эффективного управления бизнесом.

Глубина проникновения СУУ в бизнес компании и решаемые с применением СУУ задачи откладывают существенный отпечаток на объем и содержание внутрифирменных стандартов.

Необходимо также отметить, что в отличие от бухгалтерского учета, который ведется с момента образовании компании и развивается с ее ростом, управленческий учет в российских условиях, как правило внедряется в компаниях, достигших определенного уровня развития, с уже сложившейся организационной структурой, сформировавшимися внутренними и внешними связями, функционирующими бизнес-процессами и т. д. Поэтому постановка управленческого учета - это к тому же сложный и многоэтапный процесс, не ограничивающийся решением чисто “учетных” проблем.

Построение эффективной СУУ в действующей компании, безусловно, предполагает предварительный анализ ее бизнеса с целью выдачи рекомендаций и осуществления конкретных мероприятий по реорганизации и реструктуризации отдельных бизнес-процессов, сегментов бизнеса и бизнеса в целом, а также совершенствования применяемых систем управления компанией. Не всегда эти рекомендации реализуются менеджментом компании на практике. В этом случае разработчикам СУУ приходится мириться с действительностью и подстраивать под нее учетную методологию и учетные бизнес-процессы. При этом может возникнуть необходимость в дополнительной разработке “нестандартных” внутрифирменных стандартов управленческого учета.

Например, в холдинговой структуре учетная политика и другие стандарты управленческого учета должны иметь корпоративный статус. Эти стандарты устанавливают порядок и принципы ведения учета применительно ко всем сегментам и видам деятельности холдинга с учетом их специфики, утверждаются руководством управляющей компании и являются обязательным к применению всеми формирующими холдинг предприятиями.

Только на основе такого подхода можно построить СУУ холдинга, реально обеспечивающую как менеджмент управляющей компании, так и руководителей входящих в холдинг предприятий необходимой и адекватной управленческой информацией.

Напротив, если предприятия холдинга сами утверждают стандарты учета или более того, ведут учет без какого-либо нормативно утвержденного порядка говорить об эффективной СУУ холдинга не приходиться. В ситуации, когда у предприятий холдинга нет единого понятия об объекте учета, используются различные методики оценки активов, применяются индивидуальные структуры затрат, учетная информация по предприятиям становится несопоставимой, а значит снижается эффективность ее практического использования в управленческих целях. Невозможна консолидация учетных данных, план-факт сопоставления, сравнение результатов деятельности предприятий и т. д.

2. Разработка отдельных элементов учетной политики в целях управленческого учета

2.1. Организация документооборота в системе управленческого учета

При разработке документооборота основное внимание уделяется первичным документам, предназначенным для внутреннего пользования. В регламенте документооборота определяется порядок отражения хозяйственной деятельности в управленческом учете. Каждому из отчетов дается краткая характеристика, устанавливается периодичность формирования и представления их руководству. Состав, содержание и формы управленческой отчетности разрабатываются с учетом следующих принципов: релевантности, оперативности, адресности, достаточности, аналитичности, понятности, достоверности, сопоставимости.

М. Корнилович и М. Яковлев выделяют следующие тенденции в развитии отчетных документов, необходимых для управленческого учета: поиск вида и форм обобщенного консолидированного отчета или бюджета, объединяющего каким-либо образом информацию о предприятии в стоимостном и натуральном выражении; поиск возможности учета «виртуальных» ресурсов предприятия (нематериальных, интеллектуальных) . Управленческая отчетность – это постоянно изменяющаяся система форм информации, агрегируемой по центрам затрат и центрам ответственности.

Анализ проблемы «организация движения учетных документов»н а предприятиях позволяет определить три варианта организации.

Учетные документы поступают к оператору (или группе операторов), ведущему управленческий учет. По каждому из первичных учетных документов он формирует и управленческие, и бухгалтерские проводки. Если на предприятии помимо операторов, ведущих управленческий учет, существует финансовая бухгалтерия, то после формирования управленческих проводок первичные документы передаются бухгалтерам, осуществляющим ведение бухгалтерского и налогового учета, которые на основании этих документов составляют официальные бухгалтерские проводки.

В управленческую базу данных информация вносится уже после того, как она была отражена в базе данных бухгалтерского учета. Другими словами, ведутся две параллельные базы данных. Финансовая бухгалтерия при этом работает в обычном режиме, предоставляя свою базу оператору, ведущему управленческий учет, для ее последующей трансформации. На практике такая трансформация осуществляется по консолидированным данным.

Перенос консолидированной информации из бухгалтерской базы данных в управленческую возможен лишь для операций, юридическое содержание которых соответствует их реальной экономической сути. Если же такого соответствия нет, то каждая проводка, переносимая в управленческие регистры, рассматривается отдельно. Кроме того, если в управленческом учете отражены консолидированные данные, то полноценные управленческие отчеты необходимо будет получать, используя и управленческую, и бухгалтерскую базы данных (например, аналитический отчет по конкретному поставщику может быть сформирован исключительно по данным бухгалтерского учета).

Преимущество первого варианта состоит в том, что он наиболее точно соответствует основным принципам ведения учета и позволяет полнее отразить деятельность организации. Недостаток же заключается в том, что потребуются дополнительные ресурсы для создания интегрированной бухгалтерской системы, сочетающей как типовую бухгалтерскую, так и управленческую конфигурации. Второй вариант ведения управленческого учета привлекателен своей низкой ресурсоемкостью. Он может быть внедрен в кратчайшие сроки и с минимальными затратами – достаточно организовать дополнительные рабочие места для операторов, ведущих управленческий учет. Кроме того, эффективность применения данного варианта будет тем выше, чем более существенны отличия между бухгалтерским и управленческим учетом. Основным условием его эффективного применения является детально разработанная методика переноса операций из бухгалтерской базы данных в управленческую. Методика переноса записей рассмотрена во многих публикациях, посвященных взаимосвязям между управленческой и бухгалтерской частями учета .

При документообороте основное внимание нужно уделить первичным документам, предназначенным для внутреннего пользования. Примером таких документов могут быть заявки на проведение безналичных платежей или выдачу денег из управленческой кассы. В форму первичных учетных документов целесообразно ввести такие обязательные поля, как "Направление деятельности", "Код затрат", "Центр ответственности", которые сразу же позволят определить принадлежность хозяйственных операций к тому или иному центру ответственности, бизнес-процессу, временному периоду.

При разных вариантах организации управленческого учета порядок документооборота будет различным. Если все учетные документы поступают к бухгалтеру, ведущему управленческий учет, то необходимо лишь зафиксировать это положение в регламенте. Если же бухгалтер отражает данные в управленческом учете на основе базы данных бухгалтерского учета, то необходимо разработать отдельный документ, регламентирующий порядок переноса учетных записей о хозяйственных операциях из бухгалтерской базы в управленческую. Одна из возможных форм этого документа представлена в таблице.

В регламенте документооборота должен определяться не только порядок отражения хозяйственной деятельности в управленческом учете, но и состав управленческой отчетности. Каждому из отчетов должна быть дана краткая характеристика, необходимо также определить периодичность формирования отчетов и представления их руководству.

2.2. Рабочий план счетов в целях управленческого учета

План счетов управленческого учетаслужит для удобной классификации управленческой информации по объектам учета . А. Башков определяет следующий подход к управленческому учету, согласно которому управленческий учет должен базироваться на тех же принципах, что и бухгалтерский . Существуют следующие положительные моменты при такой организации учета, когда управленческий учет приближен к бухгалтерскому: возможность просчета принимаемого на основе управленческих данных решения в бухгалтерских отчетах, так как бухгалтерские отчеты являются основными документами для внешних пользователей; экономия ресурсов, так как на ведение двух систем необходимо в двое больше ресурсов; минимизация риска дополнительных ошибок при повторном вводе информации с первичных документов.

Структура Плана счетов управленческого учета строится по тем же принципам, что и в классическом бухгалтерском учете.

Управленческий план счетов есть инструмент для фиксации информации, которую в дальнейшем необходимо мониторить, контролировать, анализировать в целях управления. Поэтому, основное отличие его от бухгалтерского аналога - удобство для накапливания информации в необходимых для управления аналитических срезах и трансформация в удобочитаемую управленческую отчетность.

С одной стороны, информация в управленческом учете более детализирована и структурирована, чем в бухгалтерском учете. Поэтому зачастую требуется дробление типовых счетов на дополнительные субсчета, а также введение новых, нестандартных счетов или проводок. С другой стороны, в управленческом учете некоторые бухгалтерские счета не используются, поскольку не несут смысловой нагрузки для менеджмента компании.

1) Для обеспечения бесперебойной работы территориально удаленной транспортной базы необходим постоянный резерв денежных средств на базе. Поэтому образуется центр финансовой ответственности с собственной кассой. В управленческом учете вводятся субсчета: 50.1 - касса основная, 50.2 - касса транспортной базы.

Учет расчетов с бюджетом можно вести свернуто, без детализации. Достаточно выделить один счет, на котором будут накапливаться начисление, возмещение налогов и их уплата.

Допускается упрощение учета доходов, расходов, обязательств и активов в нарушение канонов бухгалтерского учета.

2) Закупленные строительные материалы для ремонта офиса в случае их предполагаемого расходования в периоде можно напрямую списать на статью расходов “Ремонт и содержание зданий”, минуя постановку на складской учет.

В компаниях, где вероятность приобретения или создания нематериальных активов крайне низкая, можно не открывать отдельный счет. При появлении объекта нематериальных активов его можно учитывать в составе основных средств.

В инструкции по применению плана счетов управленческого учета возможны нестандартные, но отвечающие требованиям полезности информации решения.

3) В бухгалтерском учете отсутствует понятие “готовые (выполненные) работы на складе” (по аналогии с понятием “готовая продукция”). Введение в план счетов такого счета позволяет контролировать объемы выполненных строительных работ, которые по тем или иным причинам не сдаются заказчику. В классическом варианте их необходимо относить к “незавершенке”, но в этом случае на одном счете оказывается как незавершенные производством объекты, так и объекты, на которых реально выполнены все физические объемы. На самом деле, для управленца-производственника это два разных понятия. Этот пример можно развить дальше и предложить ввести еще один промежуточный счет “выполненные, но не принятые заказчиком работы”, т. е. объемы работ на которые акты сдачи-приемки выставлены заказчику, но последним еще не подписаны. Такое перемещение строительных работ по цепочке “незавершенное производство”-”готовые работы”-”выполненные, но не принятые работы” - “выполненные и принятые работы” позволяет не только следить за физическим состоянием выполняемых работ, но и строить отчеты о прибылях и убытках в различных срезах: прибыли и убытки заработанные, прибыли и убытки отложенные, прибыли и убытки “закопанные в землю” и т. д.

2.3. Отражение УУ в УП сельскохозяйственных организаций

В соответствии с Федеральным законом от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» основными задачами бухгалтерского учета являются:

Формирование полной и достоверной информации о деятельности организации и ее имущественном положении;

Обеспечение информацией внутренних и внешних пользователей;

Предотвращение отрицательных результатов хозяйственной деятельности организации.

Данные функции бухгалтерского учета по обслуживанию информационных потребностей внутренних пользователей составляют одну из основных задач управленческого учета.

Федеральным законом № 129-Ф3 предусмотрены самостоятельная разработка учетной политики организации, утверждение рабочего плана счетов, форм нетиповых первичных документов, порядка контроля за хозяйственными операциями. Таким образом, учетная политика организации затрагивает те элементы учета, которые входят в систему управленческого учета. Конфиденциальность бухгалтерской информации является отличительной особенностью управленческого учета.

В соответствии с ПБУ 1/08 «Учетная политика организации» в составе учетной политики утверждаются:

Рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий синтетические и аналитические счета, необходимые для ведения бухгалтерского учета в соответствии с требованиями своевременности и полноты учета и отчетности;

Формы первичных учетных документов, применяемых для оформления фактов хозяйственной деятельности, по которым не предусмотрены типовые формы первичных учетных документов, а также формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности;

Порядок проведения инвентаризации активов и обязательств организации;

Методы оценки активов и обязательств;

Правила документооборота и технология обработки учетной информации;

Порядок контроля за хозяйственными операциями;

Другие решения, необходимые для организации бухгалтерского учета.

Объектами управленческого учета являются затраты организации в целом, структурных подразделений (центров ответственности), результаты хозяйственной деятельности, внутреннее ценообразование, бюджетирование и внутренняя отчетность. Важной задачей учета затрат организации является их разграничение в зависимости от временных периодов:

Затраты будущих отчетных периодов (затраты произведены в текущем периоде, но относятся к будущим отчетным периодам);

Затраты текущего отчетного периода, включаемые в себестоимость данного периода;

Резервируемые затраты (затраты, включаемые в себестоимость продукции в текущем периоде впредь до возникновения фактических расходов в будущем).

Данный классификационный признак весьма важно соблюдать при составлении учетной политики и при разработке системы производственных счетов организации. При умелом оперировании резервируемыми счетами сельскохозяйственная организация, соблюдая допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности и требование осмотрительности в учетной политике, может иметь определенный финансовый выигрыш во времени.

Не менее важным для организации управленческого учета является классификация затрат по степени готовности продукции или по законченности производственного цикла. Для этих целей расходы могут быть разделены на затраты:

По готовой продукции (работам, услугам);

По полуфабрикатам;

В незавершенном производстве.

Готовая продукция - это продукция, завершенная в производстве, подготовленная к продаже потребителям и соответствующая действующим стандартам (техническим и иным условиям).

Полуфабрикаты - готовая продукция отдельных стадий производства, которая может быть использована в качестве материалов или комплектующих изделий в следующей стадии (фазе) производства в данной организации или на других предприятиях.

Незавершенным производством считается продукция частичной готовности, не прошедшая всех процессов обработки в соответствии с технологией производства и не представляющая собой полуфабрикат (например, для сельскохозяйственных организаций это вспашка зяби, посев озимых культур, внесение удобрений под урожай будущего года).

Положением по ведению бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации, утвержденным приказом Минфина России от 29.07.1998 №34н. предусмотрены следующие варианты оценки готовой продукции и незавершенного производства: по фактической производственной себестоимости, по нормативной плановой себестоимости, по прямым статьям затрат, а в единичном производстве - по фактическим производственным затратам.

Важной задачей управленческого учета является выбор метода калькулирования себестоимости, под которым понимается исчисление себестоимости произведенной продукции, выполненных работ и оказанных услуг.

При калькулировании в зависимости от специфики деятельности предприятия могут использовать методы калькулирования, классифицированные следующим образом:

По оперативности контроля - методы учета затрат в процессе производства продукции и методы учета прошлых затрат;

По объектам учета затрат - методы учета при массовом в серийном производстве (по деталям, частям изделий, изделиям, группам однородных изделий, процессам, переделам) и при индивидуальном и мелкосерийном производстве (по заказам).

Нормативный метод учета и калькулирования себестоимости продукции обычно характеризуется тем, что на предприятии по каждому изделию на основе действующих норм и смет расходов составляется предварительная калькуляция нормативной себестоимости изделия. Если бы в течение месяца все затраты на предприятии соответствовали действующим нормам и нормативам, а объем производства соответствовал запланированному, то фактическая себестоимость изделия была бы равна нормативной.

В течение отчетного периода фактическая величина прямых переменных расходов отражается по дебету счета 20 «Основное производство и кредиту счетов 10 «Материалы», 70 «Расчеты персоналом по оплате труда», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» и др. В конце отчетного периода (ежемесячно) на затраты основного производства относится доля косвенных расходов организации: дебет счета 20 «Основное производство» кредит счетов 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы».

По дебету счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» отражается фактическая производственная себестоимость выпущенной из производства продукции, сданных работ и оказанных услуг за отчетный период (месяц) в корреспонденции с кредитом счета 20 «Основное производство».

По кредиту счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» отражается нормативная (плановая) себестоимость произведенной продукции, сданных работ и оказанных услуг (в корреспонденции с дебетом счета 43 «Готовая продукция»). Стоимость продукции, работ, услуг определяется как произведение нормативной себестоимости единицы и фактического объема производства в физических единицах.

Сопоставлением дебетового и кредитового оборотов по счету 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» на последнее число месяца определяется отклонение фактической производственной себестоимости произведенной продукции, сданных работ и оказанных услуг от нормативной (плановой) себестоимости. Экономия, т.е. превышение нормативной (плановой) себестоимости над фактической, сторнируется по кредиту счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» и дебету счета 90-2 «Себестоимость продаж». Перерасход, т.е. превышение фактической себестоимости над нормативной (плановой) списывается с кредита счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» в дебет счета 90-2 «Себестоимость продаж» дополнительной записью. Счет 40 «Выпуск продукции (работ, услуг) закрывается ежемесячно и сальдо на отчетную дату не имеет. В учетной политике организации должен быть указан порядок применения нормативного метода учета затрат. Данные о выявленных отклонениях позволяют руководителям всех уровней производственного процесса управлять себестоимостью продукции, а бухгалтерии калькулировать фактическую себестоимость изделия путем корректировки нормативной себестоимости изделия на соответствующую долю отклонений от норм по каждой статье.

Если организация в течение отчетного периода учитывает расходы, разделяя их на прямые и косвенные, то в приказе по учетной политике необходимо указать базу распределения косвенных расходов (общепроизводственных и общехозяйственных), которая должна соответствовать методу калькулирования себестоимости по полным затратам.

Если организация в учетной политике указывает, что себестоимость калькулируется по переменным расходам, т. е. применяется система «директ-костинг», то административно-хозяйственные расходы будут считаться периодическими затратами. Именно управленческие расходы в соответствии с российским законодательством в области бухгалтерского учета могут признаваться расходами периода и, как следствие, списываться на финансовые результаты в периоде их возникновения. Выбор того или иного порядка признания управленческих и коммерческих затрат представляет собой право организации, и выбранный вариант должен закрепляться в таком внутреннем документе предприятия, как его учетная политика.

В учетной политике организации в обязательном порядке должны быть указаны способ определения стоимости израсходованных материальных ресурсов и способ начисления амортизации. Данная информация представляется для целей финансового и налогового учета, однако непосредственно связана с управленческим учетом, так как выбор определенного способа влияет на величину затрат на производство продукции.

Важным аспектом, который должен быть указан в учетной политике, является способ организации управленческого учета. Возможно использование единой системы учета затрат в финансовом и управленческом учете, которая называется однокруговой (монистической). Счета управленческого учета могут быть обособлены, т. е. предусматривается двухкруговая (дуалистическая) система учета затрат.

Варианты организационно-технического раздела учетной политики для целей управленческого учета представлены в таблице.

Элементы учетной политики для целей управленческого учета

Таким образом, учетная политика организации в части организационно-технического раздела для управленческого учета должна содержать информацию о выбранных вариантах учета прямых, косвенных затрат, об оценке готовой продукции, незавершенного производства, об организации учета расходов на счетах бухгалтерского учета. Это позволит в большей степени использовать возможности управления затратами в целях их снижения и увеличения финансовых результатов.